混合銷售行為納稅籌劃

前言：本站為你精心整理了混合銷售行為納稅籌劃范文，希望能為你的創(chuàng)作提供參考價值，我們的客服老師可以幫助你提供個性化的參考范文，歡迎咨詢。

混合銷售是指納稅人在經(jīng)營活動中同時涉及了增值稅和營業(yè)稅的征稅范圍。稅法對這種經(jīng)營行為的征納稅都作了比較明確的規(guī)定，企業(yè)在其經(jīng)營決策時若能做出一些合理的納稅籌劃，可以獲得節(jié)稅收益。

一混合銷售的相關(guān)稅務(wù)規(guī)定

混合銷售行為是指企業(yè)的同一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物又涉及營業(yè)稅的應稅勞務(wù)，而且提供應稅勞務(wù)的目的是直接為了銷售這批貨物而做出的，二者間有緊密相連的從屬關(guān)系。混合銷售是針對同一納稅行為的，增值稅應稅貨物和營業(yè)稅應稅勞務(wù)是合并定價的，二者不可分開核算。

稅法規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務(wù)，不征收增值稅。“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非營稅勞務(wù)”，是指納稅人年貨物銷售額與非應稅勞務(wù)營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過50％，非應稅勞務(wù)營業(yè)額不到50％。納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，由國家稅務(wù)總局所屬征收機關(guān)確定。

根據(jù)增值稅法規(guī)定，混合銷售如果依據(jù)上述稅務(wù)處理，屬于應征增值稅的，其銷售額應是貨物與非應稅勞務(wù)銷售額的合計，且該銷售貨物涉及的非應稅勞務(wù)所消耗的購進貨物的進項稅額，凡是符合稅法規(guī)定的，在計算時，準予從銷項稅額中抵扣。

二混合銷售行為的納稅籌劃方案選擇

混合銷售行為的納稅籌劃，首先要看納稅人是增值稅納稅人還是營業(yè)稅納稅人，再通過混合銷售稅負平衡點增值率或稅負平衡點的計算，來分析企業(yè)是繳納增值稅還是繳納營業(yè)稅合算。這種選擇方式主要是通過考慮是否將混合銷售中的應稅勞務(wù)項目進行獨立分立(業(yè)務(wù)項目單獨成立企業(yè)來經(jīng)營)出來，達到選擇納稅方案，并降低稅負的目的。

（一）納稅人為一般納稅人的情況

一般納稅人發(fā)生混合銷售行為，因其增值稅應稅貨物部分應繳的增值稅款部分，與營業(yè)稅應稅勞務(wù)項目是否獨立分立無關(guān)。因此，籌劃的主要考慮是對涉及銷售的營業(yè)稅勞務(wù)項目部分是否獨立分立進行選擇。

假定：一般納稅人當期混合銷售中，提供營業(yè)稅應稅勞務(wù)部分獲取總收入為Y*(1+T1)，與該勞務(wù)項目相關(guān)的可允抵扣耗費支出為X*(1+T1)，現(xiàn)假設(shè)將該營業(yè)稅勞務(wù)部分獨立成項目出去后，總收入不變（仍為Y*(1+T1)）。其中，T1為增值稅稅率，T2為營業(yè)稅稅率。

勞務(wù)項目增值率V=(Y-X)/X*100%①

正常條件下（勞務(wù)項目不獨立），企業(yè)實際繳納稅款為：Y*T1-X*T1②

如若將營業(yè)稅勞務(wù)項目獨立分立出去，企業(yè)實際繳納稅款為：Y*(1+T1)*T2③

聯(lián)立②③得稅負平衡點處的關(guān)系式：(Y-X)/X＝（1+T1）*T2／［T1－（1＋T1）*T2］④

將④代入①得到稅負平衡點處的增值率V={（1+T1）*T2／［T1－（1＋T1）*T2］}*100%

此處計算出的增值率即為該勞務(wù)項目獨立與否情況下的稅負相等均衡點。依此均衡點，可以得出是否將勞務(wù)項目獨立分立的決策依據(jù)。（見圖1）

圖一增值稅一般納稅人混合銷售行為的稅負均衡點的增值率表

增值稅稅率營業(yè)稅稅率均衡點增值率

17％3％26.02％

17％5％52.47％

17％20％－365.63％

13％3％35.28％

13％5％76.87％

13％20％－235.42％

決策依據(jù)：

1>當混合銷售行為中勞務(wù)項目增值率大于均衡點處增值率時，一般納稅人應該考慮將營業(yè)稅項目的勞務(wù)獨立分立出來，這樣可達到降低稅負的目的；

2>當混合銷售行為中勞務(wù)項目增值率小于均衡點處增值率時，一般納稅人無須考慮將營業(yè)稅項目的勞務(wù)獨立分立出來，因為將勞務(wù)項目收入并入商品銷售額中一并繳納增值稅，稅負反而更低。

［實例分析］某卷煙機械設(shè)備企業(yè)為增值稅一般納稅人，除生產(chǎn)并銷售卷煙包裝設(shè)備外，企業(yè)還利用其技術(shù)特殊性為客戶安裝調(diào)試所購設(shè)備。已知某期購進生產(chǎn)相關(guān)設(shè)備所需鋼材等共花費100萬元（不含稅），而銷售相關(guān)設(shè)備可以獲得收入200萬（不含稅）。同時安裝調(diào)試該設(shè)備向用戶收取23.4萬元（開具普通發(fā)票），安裝調(diào)試共耗費相關(guān)材料11.7萬元。

首先分析混合銷售稅負平衡點增值率：V=(23.4-11.7)/11.7*100%=100%>26.02%

根據(jù)上述分析決策，可確定該企業(yè)應該分立該勞務(wù)項目。

我們可以做進一步具體的分析：

正常情況下，不分立該安裝調(diào)試業(yè)務(wù)收入，企業(yè)所有收入全部繳納增值稅：

（200－100）*17％＋（23.4－11.7）*17％／（1＋17％）＝18.7萬

將安裝調(diào)試業(yè)務(wù)獨立出來，企業(yè)所繳稅款分為兩部分：

1>設(shè)備銷售部分應繳增值稅：（200-100）*17%=17萬

2>設(shè)備安裝調(diào)試部分應繳營業(yè)稅：23.4*3%=0.702萬合計企業(yè)應繳稅款：17.702萬

顯然，企業(yè)獨立安裝調(diào)試業(yè)務(wù)可節(jié)省稅款：18.7-17.702=0.992萬元

（二）納稅人為小規(guī)模納稅人的情況

納稅人為小規(guī)模納稅人時發(fā)生混合銷售行為，由于采用的是簡單征收辦法，涉及的勞務(wù)項目的有關(guān)耗費的進項稅額是不允許抵扣的。這就要首先找出勞務(wù)項目獨立與否情況下的稅負平衡點，以平衡點作為納稅籌劃方案選擇的決策依據(jù)。

假定小規(guī)模納稅人涉及營業(yè)稅勞務(wù)項目的收入為Y*(1+T1)，同樣假設(shè)將該營業(yè)稅勞務(wù)部分獨立成項目出去后，總收入不變（仍為Y*(1+T1)）。其中，T1為增值稅稅率，T為稅負平衡點稅率(以營業(yè)稅為基礎(chǔ))，T2為營業(yè)稅稅率。

該勞務(wù)項目應繳增值稅：Y*T1①

相對于平衡點處的營業(yè)稅：Y*(1+T1)*T②

聯(lián)立①②，得到T=T1/(1+T1)也即相對于營業(yè)稅的稅率平衡點,依此同樣可以得到?jīng)Q策規(guī)則。（見圖二）

當小規(guī)模納稅人適用稅率為4%時，平衡點T=4%/(1+4%)=3.85%

當小規(guī)模納稅人適用稅率為6%時，平衡點T=6%/(1+6%)=5.66%

圖二增值稅小規(guī)模納稅人混合銷售行為的稅負均衡點表

增值稅稅率稅負均衡點

4%3.85%

6%5.66%

決策依據(jù)：

1>當小規(guī)模納稅人適用稅率為4%時，稅負平衡點稅率T為3.85%。則若營業(yè)稅勞務(wù)項目適用稅率T2小于3.85%時，考慮獨立分立相關(guān)勞務(wù)項目。反之則不；

2>當小規(guī)模納稅人適用稅率為6%時，稅負平衡點稅率T為5.66%。則若營業(yè)稅勞務(wù)項目適用稅率T2小于5.66%時，考慮獨立分立相關(guān)勞務(wù)項目。反之則不。

對于小規(guī)模納稅人的混合銷售行為，由于其業(yè)務(wù)規(guī)模一般不大，納稅人還可以通過控制應稅貨物和應稅勞務(wù)所占的比重來達到選擇繳納較低稅負稅種的目的。即當納稅人營業(yè)稅勞務(wù)項目適用稅率超過其對應的稅負均衡點時，不須考慮將勞務(wù)項目的銷售額進行調(diào)整。只有當納稅人營業(yè)稅勞務(wù)項目適用稅率低于其對應的稅負均衡點時，不須考慮將勞務(wù)項目的銷售額進行調(diào)整——指納稅人年貨物銷售額與非應稅勞務(wù)營業(yè)額的合計數(shù)中，調(diào)整年非應稅勞務(wù)營業(yè)額至大于50％，年貨物銷售額調(diào)整至小于50％。

［實例分析］某建筑材料商店，在主營建筑材料批發(fā)和零售的同時，還對外承接安裝修飾工程作業(yè)。該商店是小規(guī)模納稅人，適用稅率6%。某月對外銷售建筑材料并代為安裝，建筑材料成本為200萬元，該商店以250萬元銷售給客戶。

根據(jù)上述分析，該納稅人的稅負均衡點為5.66%，而安裝勞務(wù)適用營業(yè)稅稅率為3%。根據(jù)決策規(guī)則，應該調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)（使勞務(wù)收入部分在收入總額中超過50%的比例）或分立該勞務(wù)項目（方法同一般納稅人下情況，不做舉例）

該商店選擇增值稅納稅人則應繳增值稅：250*6%/（1+6%）=14.15萬

該商店選擇營業(yè)稅納稅人則應繳營業(yè)稅：250*3%=7.5

顯然，將營業(yè)稅勞務(wù)收入項目調(diào)整為主營業(yè)務(wù)（超過50%），可以節(jié)約稅款6.65萬元

（三）納稅人為營業(yè)稅納稅人的情況

當納稅人為營業(yè)稅納稅人時，則考慮思路基本上與增值稅一致，但是納稅籌劃方案的選擇則完全與增值稅納稅人情況下相反。即對同樣的納稅行為，增值稅角度下，應該考慮將項目獨立分立的，在營業(yè)稅條件下則不分立相關(guān)增值稅項目；而在增值稅角度下，不考慮將項目獨立分立的，在營業(yè)稅條件下應該考慮分立相關(guān)的增值稅項目。因規(guī)律相同，此處不再贅述。

綜合上述分析，便可以得到關(guān)于混合銷售行為情況下納稅籌劃的一般規(guī)律。歸納如下：（分別見圖三、圖四）

圖三增值稅納稅人混合銷售行為納稅籌劃方案選擇

納稅籌劃方案營業(yè)稅稅率

3%5%20%

增值稅稅率17%營業(yè)稅勞務(wù)項目增值率

大于26.02%時分立該項目營業(yè)稅勞務(wù)項目增值率

大于52.47%時分立該項目不調(diào)整

13%營業(yè)稅勞務(wù)項目增值率

大于35.28%時分立該項目營業(yè)稅勞務(wù)項目增值率

大于76.87%時分立該項目不調(diào)整

6%將營業(yè)稅勞務(wù)項目分立

或者調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)營業(yè)稅勞務(wù)項目分立

或者調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)不調(diào)整

4%將營業(yè)稅勞務(wù)項目分立

或者調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)不調(diào)整

圖四營業(yè)稅納稅人混合銷售行為納稅籌劃方案選擇

納稅籌劃方案營業(yè)稅稅率

3%5%20%

增值稅稅率17%增值稅項目增值率小于26.02%時分立該項目

增值稅項目增值率小于52.47%時分立該項目分立增值稅項目

13%增值稅項目增值率小于35.28%時分立該項目

增值稅項目增值率小于76.87%時分立該項目分立增值稅項目

6%不調(diào)整不調(diào)整分立增值稅項目

4%不調(diào)整將增值稅項目分立

或者調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)分立增值稅項目