中美稅制演進(jìn)與革新效應(yīng)對比
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本文作者：彭海艷1,2作者單位：1.中國社會科學(xué)院2.宜春學(xué)院
個(gè)人所得稅是對個(gè)人取得的各項(xiàng)應(yīng)稅所得征收的一種稅，最早于1799年在英國開征，至今已有200多年的歷史。個(gè)人所得稅具有調(diào)節(jié)收入分配、稅負(fù)不易轉(zhuǎn)嫁和富有彈性等優(yōu)點(diǎn)，目前已在世界各國普遍開征。從各國的征收實(shí)踐來看，美國個(gè)人所得稅制是國際公認(rèn)較為完善的稅制，是聯(lián)邦財(cái)政收入的最主要來源，也在調(diào)節(jié)收入分配和穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)等方面發(fā)揮了重要作用。因此，本文將通過中美個(gè)人所得稅制的演進(jìn)及改革效果的比較分析，得到相關(guān)啟示，以期對改革與完善中國個(gè)人所得稅制有所借鑒。
一、中美個(gè)人所得稅制的演進(jìn)邏輯
個(gè)人所得稅制在一個(gè)國家的發(fā)展可以折射出該國政治經(jīng)濟(jì)生活的演變，我們不妨從發(fā)展歷程、稅制模式、稅前扣除、稅率結(jié)構(gòu)以及征收管理等方面，通過中美兩國個(gè)人所得稅制的比較，來探尋個(gè)人所得稅制的演進(jìn)邏輯。
(一)美國個(gè)人所得稅制歷史悠久，而其在中國的發(fā)展歷史則相對短暫
1861年由于南北戰(zhàn)爭的爆發(fā)，致使美國財(cái)政經(jīng)費(fèi)極為緊張，遂開始征收個(gè)人所得稅。不過戰(zhàn)爭結(jié)束后，征收了10年的個(gè)人所得稅于1872年被廢止了。19世紀(jì)80年代以后，美國經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，1910年美國GNP就達(dá)到1178億美元，儼然成為了世界經(jīng)濟(jì)強(qiáng)國。在這樣的背景下，1913年美國國會得到憲法修正案賦予征收個(gè)人所得稅的權(quán)力，建立了以家庭為納稅單位、按年納稅分月預(yù)繳的現(xiàn)代個(gè)人所得稅制。后經(jīng)過若干次修訂改革，其中最重要的有兩次:一是制定了《1954年國內(nèi)收入法典》，對稅法進(jìn)行了較大規(guī)模的修訂與補(bǔ)充;二是通過了《1986年國內(nèi)收入法典》，對1954年以來實(shí)施的所得稅法律制度進(jìn)行了重大改革，如降低稅率、減少優(yōu)惠、擴(kuò)大稅基、簡化稅制和強(qiáng)化管理，等等。至今美國個(gè)人所得稅正好經(jīng)歷了百年發(fā)展，其對整個(gè)國家的經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展俱產(chǎn)生了重要影響。我國建國初期，由于受經(jīng)濟(jì)體制和理論認(rèn)識的局限，只開征了利息所得稅，沒有建立完整的個(gè)人所得稅制。隨著對外開放政策的實(shí)行，來中國工作并取得高收入的外籍人員日益增多，遂于1980年通過了《個(gè)人所得稅法》，針對外籍人員征收。隨著市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，國內(nèi)居民收入來源渠道增多，收入水平增長迅速。1987年國內(nèi)公民和個(gè)體工商戶分別按《個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》和《城鄉(xiāng)個(gè)體工商業(yè)戶所得稅暫行條例》納稅，但稅負(fù)水平相對較低。總的來看，這三部稅收法律、法規(guī)的頒布和實(shí)施在維護(hù)國家權(quán)益、增加財(cái)政收入以及調(diào)節(jié)收入分配等方面都起到了積極作用。但是，針對相同收入的納稅人采取不同的稅收政策，違背了稅收橫向公平原則，也造成了稅收征管的困難。因此，1994年將三稅合一，統(tǒng)一制定了新的《個(gè)人所得稅法》。之后，中國個(gè)人所得稅制進(jìn)入相對穩(wěn)定期，大致經(jīng)歷了五次小范圍的修訂。［1］95，96顯然，相對于美國來說，中國個(gè)人所得稅制開征的時(shí)間比較晚，自改革開放之后才真正發(fā)展起來，時(shí)間不過30余年，影響也相對有限。
(二)美國采用綜合征收模式，中國采用分類征收模式
早在1861年開征之初，美國的個(gè)人所得稅就初步具有綜合所得稅制的特點(diǎn)，而1913年現(xiàn)代意義上的個(gè)人所得稅制實(shí)行的也是綜合課稅模式。即不管其所得來源如何，除了列舉出來不征稅的項(xiàng)目，都統(tǒng)一納入到征稅范圍之內(nèi)，其特征是“反例舉”。而中國個(gè)人所得稅自開征以來采用的是分類征收模式。如1994年三稅統(tǒng)一之后，只對列舉出來的11類項(xiàng)目征稅，否則不征稅，其特征是“正例舉”。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，稅源越來越豐富，美國的“反例舉”能有效地保證寬廣的稅基和眾多的納稅人。如1948～1988年美國個(gè)人所得稅的稅基占個(gè)人收入的比重從35．5%上升到49．7%。［2］460而中國的“正例舉”在將新出現(xiàn)的稅源及時(shí)納入到征稅范圍方面存在明顯的滯后性，導(dǎo)致中國個(gè)人所得稅稅基狹窄，收入比重偏低。需要指出的是，雖然經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平是影響稅收收入規(guī)模的重要因素，但它與稅制模式并沒有顯著的關(guān)聯(lián)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在110個(gè)國家和地區(qū)中，有87個(gè)國家(地區(qū))先后采用了綜合所得稅制(或以綜合為主的混合所得稅制)，比例高達(dá)80%，其中諸如新加坡、泰國、墨西哥、印度、越南等一些經(jīng)濟(jì)相對不發(fā)達(dá)的國家都實(shí)行了綜合稅制模式。［3］34由于綜合稅制模式更能全面地反映納稅人的負(fù)擔(dān)能力，符合稅收公平原則，是今后個(gè)人所得稅制征收模式改革的方向。
(三)美國稅前扣除制度復(fù)雜，中國稅前扣除制度比較簡單
美國1961年開征個(gè)人所得稅時(shí)，按照支付能力原則進(jìn)行費(fèi)用扣除，但可扣除的費(fèi)用必須是“普通和必要的”。之后，聯(lián)邦個(gè)人所得稅的費(fèi)用扣除隨社會經(jīng)濟(jì)生活的發(fā)展而變得更加復(fù)雜。［4］83當(dāng)前，美國個(gè)人所得制中的應(yīng)納稅所得額=調(diào)整后毛所得－個(gè)人免征額和撫養(yǎng)免征額－標(biāo)準(zhǔn)扣除額或者分項(xiàng)扣除額(二者中較大者)。所以，涉及稅前扣除內(nèi)容主要有:一是免征額。稅法規(guī)定，符合以下五種情況者都可享受免征額:納稅人本人、納稅人配偶、納稅人撫養(yǎng)親屬、65歲或以上者和盲人，且免征額可以累加。［5］35這種綜合考慮維持納稅人本人及其家庭成員最低生活費(fèi)用的政策規(guī)定，有效地減輕了納稅人的家庭負(fù)擔(dān)，保證了稅收的橫向公平。如2008年，美國沒有小孩的單身個(gè)人所得稅稅負(fù)為22．4%，但有兩個(gè)小孩的納稅人稅負(fù)為5．2%。①此外，美國對免征額實(shí)行了稅收指數(shù)化處理，以避免通貨膨脹對免征額的影響。②二是“分項(xiàng)扣除”或“標(biāo)準(zhǔn)扣除”，納稅人可以自由選擇二者中較大者。一般來說“分項(xiàng)扣除”適用于高收入納稅人，而中低收入者選擇“標(biāo)準(zhǔn)扣除”比較有利。采用“標(biāo)準(zhǔn)扣除”時(shí)，還針對不同的家庭情況，給予不同的“標(biāo)準(zhǔn)扣除”。如2006年，稅法規(guī)定單身、已婚聯(lián)合申報(bào)、戶主以及已婚單獨(dú)申報(bào)者的“標(biāo)準(zhǔn)扣除”分別為5700美元、11400美元、8400美元、5700美元。采用“分項(xiàng)扣除”時(shí)，將不同的扣除項(xiàng)目匯總扣除，但對某些項(xiàng)目有限額扣除的規(guī)定，計(jì)算相對比較繁瑣。相比較而言，“標(biāo)準(zhǔn)扣除”屬于一次性扣除，計(jì)算十分簡單。除免征額和標(biāo)準(zhǔn)扣除(或分項(xiàng)扣除)外，為了保證中低收入家庭和個(gè)人的生活不會因?yàn)榧{稅過多而下降，美國稅法還規(guī)定了各種免稅收入和退稅制度。而中國個(gè)人所得稅制稅前扣除主要采取定額和定率相結(jié)合的方法。其中工資薪金所得稅采用綜合扣除法①，1980年只有800元。隨著國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和居民收入水平的提高，尤其是近年來通貨膨脹的影響，中國政府于2005年、2007年和2011年對工資薪金所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了三次調(diào)整，由最初的800元分別提高到1600元、2000元、3500元，但沒有考慮家庭人口結(jié)構(gòu)、婚姻狀況、健康狀況、年齡大小等對納稅人的影響，也沒有進(jìn)行稅收指數(shù)化處理;個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得是分項(xiàng)扣除方式，即收入總額減去成本、費(fèi)用以及損失后的余額為納稅依據(jù);企事業(yè)單位承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得，以每一納稅年度的收入總額，減除必要費(fèi)用(必要費(fèi)用同工資薪金所得稅免征額，由最初的800元提高到目前的3500元)后的余額為納稅依據(jù)②;勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得在4000元以下的，按定額800元扣除，在4000元以上的，按20%的比例稅率扣除;財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得采用的也是分項(xiàng)扣除的方式，即財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得減去財(cái)產(chǎn)原值以及合理費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額;股息、利息、紅利所得、偶然所得及其它所得不允許扣除費(fèi)用。［6］307，308所以，中國的稅前扣除是建立在分類征收模式基礎(chǔ)上的，扣除方式比較簡單，且在稅前扣除方式上沒有相應(yīng)的選擇權(quán)利。
(四)美國稅率高低起伏，中國稅率相對穩(wěn)定
1861年美國開征個(gè)人所得稅時(shí)，采用的是3%的比例稅率，1864年后修訂為累進(jìn)稅率。自1913年美國實(shí)施現(xiàn)代個(gè)人所得稅起，累進(jìn)稅率結(jié)構(gòu)處于不斷變化中。主要表現(xiàn)為以下幾個(gè)特點(diǎn):(1)戰(zhàn)爭等非正常時(shí)期稅率較高。第一、二次世界大戰(zhàn)期間最高邊際稅率分別達(dá)到77%和94%。戰(zhàn)爭結(jié)束后，最高稅率降低到25%，但始終無法回到戰(zhàn)前的低水平，這符合“梯度漸進(jìn)增長理論”的解釋。(2)宏觀經(jīng)濟(jì)形勢也影響了稅率。在20世紀(jì)30年代之前經(jīng)濟(jì)發(fā)展較為繁榮時(shí)期，政府實(shí)施減稅政策。而在30年代到60年代期間，由于經(jīng)濟(jì)危機(jī)導(dǎo)致凱恩斯的政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)政策盛行，稅率大幅度提高到75%。70年代，美國面臨經(jīng)濟(jì)滯脹，供給學(xué)派思想受到重視，其主要思想是減稅。如“拉弗曲線”很好地闡明了稅率與稅收收入之間的“倒U曲線”關(guān)系。里根總統(tǒng)接受了這種經(jīng)濟(jì)思想及建議，推出了1986年的稅制改革，稅負(fù)開始下降。90代后期，為了減少財(cái)政赤字和國債規(guī)模，最高邊際稅率從31%上調(diào)至36%。(3)受當(dāng)期執(zhí)政黨派及領(lǐng)導(dǎo)者思想的影響。稅率結(jié)構(gòu)的調(diào)整實(shí)際上是圍繞著稅收公平和效率原則進(jìn)行的選擇。一般來說，側(cè)重于公平趨向于增稅，如克林頓時(shí)期;而側(cè)重于效率則意味著一定程度的減稅，如小布什時(shí)期。而中國個(gè)人所得稅稅率變動相對穩(wěn)定，1980年開征的《個(gè)人所得稅法》采用7級累進(jìn)稅率，最高邊際稅率為45%;1986年開征的《城鄉(xiāng)個(gè)體工商業(yè)戶所得稅暫行條例》實(shí)行10級超額累進(jìn)稅率，最高邊際稅率為55%，《個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》針對工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬等8類收入征收，稅率從20%到60%不等。1994年將“三稅合一”之后，實(shí)行超額累進(jìn)稅率與比例稅率相結(jié)合。其中，工資薪金所得實(shí)行5%～45%的9級超額累進(jìn)稅率，企事業(yè)單位承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得，個(gè)體工商戶經(jīng)營所得適用5%～35%的5級超額累進(jìn)稅率，其它所得適用20%的比例稅率。而2011年將工資薪金所得稅的9級超額累進(jìn)稅率調(diào)整為7級，第一級稅率向下調(diào)整為3%。
(五)美國征管手段先進(jìn)，中國征管手段相對落后
為保證個(gè)人所得稅制有效運(yùn)行，美國建立了與之相配套的征管體系:(1)申報(bào)法和源泉扣繳法相結(jié)合，且以申報(bào)法為主。年終結(jié)算為每年的1月初到4月15日，納稅人如在規(guī)定日期前不能完成申報(bào)，可申請延期申報(bào)。(2)運(yùn)用信息稽核系統(tǒng)。上世紀(jì)60年代開始，計(jì)算機(jī)技術(shù)就應(yīng)用于美國的稅收征管工作中，并逐步在全國范圍內(nèi)推行。具體包括稅收預(yù)測、稅務(wù)登記、納稅申報(bào)、稅款征收、稅務(wù)稽查、稅源監(jiān)控、納稅資料處理等各個(gè)方面，而且與銀行、海關(guān)和邊防等部門形成互聯(lián)網(wǎng)。同時(shí)，對1%～2%納稅申報(bào)表進(jìn)行稽核，而且主要是對高收入者稽核。(3)嚴(yán)厲的懲罰措施。一般來說，如果是誠實(shí)錯(cuò)誤，則不予處罰，令其改正;如果是有意的偷逃稅行為，則給予嚴(yán)厲的懲罰。收入署對于大案每年起訴5000件左右，成功率在97%。(4)稅法宣傳廣泛，納稅意識較強(qiáng)。美國稅法宣傳廣泛深入，稅收法制健全、執(zhí)法嚴(yán)厲，因而國民納稅意識較強(qiáng)，征收率達(dá)到了90%左右。而且美國公民的文化素養(yǎng)較高，有利于稅法的廣泛宣傳。2010年美國擁有本科學(xué)位的比例是27．5%。而中國只對工資薪金所得實(shí)行源泉扣繳，而且稅收征管技術(shù)手段比較落后，加上收入難以控制的農(nóng)業(yè)人口和城市非就業(yè)人員占總就業(yè)人口比重較大，客觀上加大了所得稅征收管理的難度。此外，中國公民的文化素養(yǎng)也相對較低。如截止到2010年中國大專以上人口占總?cè)丝诘谋戎貎H為8．93%。在納稅意識低下以及缺乏有效監(jiān)管手段的情況下，偷逃稅現(xiàn)象普遍存在。ThomasPiketty和EHESS(2004)指出，中國2001年的個(gè)人所得稅總額應(yīng)為147．3億元，而實(shí)際當(dāng)年收到個(gè)人所得稅只有99．6億元，偷逃稅率為47．89%，即征收率只有52．11%。［7］30
二、中美個(gè)人所得稅制改革效應(yīng)比較分析:公平與效率的考量
基于中美兩國個(gè)人所得稅在以上方面存在的差異，我們將從實(shí)證的視角分析中美個(gè)人所得稅的改革效應(yīng)，包括財(cái)政收入和收入再分配兩方面，即公平與效率的考量。
(一)中美個(gè)人所得稅收入:總量和比重的變化
一方面，中美兩國宏觀稅負(fù)差異較大。從絕對額來看，美國個(gè)人所得稅收入總額從1948年的0．0187億美元增長到2009年的9153億美元，而中國個(gè)人所得稅額從1980年的0．0016億元增長到2011年的6054億元。從相對額來看，上世紀(jì)50年代以前，美國個(gè)人所得稅占全部稅收的比重并不高，如1902年只有0．3%，1932年為6．7%，1940年為8．1%。但1950年達(dá)到27．9%，之后穩(wěn)定在30%以上的水平(1971年為28.4%除外)，其中1980～1994年，所得稅比重呈下降趨勢，從38.9%下降到36%，之后上升到2000年的41.9%，最后下降到2008年的37.9%。顯然，自上世紀(jì)50年代以來，美國的稅制結(jié)構(gòu)發(fā)生了明顯變化，但其主體地位并沒有發(fā)生改變。相比較而言，中國個(gè)人所得稅收入比重較小，1994年之前還不足1%。1994年稅制改革之后，個(gè)人所得稅增長迅速，其占稅收收入的比重也從1．418%上升到6．748%(見圖1和圖2)。另一方面，中美微觀稅負(fù)差異也較大。市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的美國個(gè)人稅負(fù)率接近或高于宏觀稅負(fù)，人均負(fù)稅額較高，而作為發(fā)展中國家的中國稅負(fù)則較低。如1994年，美國人均稅額為5146美元，人均稅負(fù)為25．86%。①而2010年，中國人均稅額僅為160．9元，人均稅負(fù)也只有0．765%。顯然，無論從宏觀稅負(fù)還是微觀稅負(fù)來看，中國個(gè)人所得稅收入比重偏低，居民總體稅負(fù)也較輕。究其原因，稅收的基礎(chǔ)是經(jīng)濟(jì)，稅收與國民生產(chǎn)總值有著密切的關(guān)系。美國私有經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)，人均國民生產(chǎn)總值高，納稅人的承受能力強(qiáng)。而中國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于美國，課稅基礎(chǔ)薄弱，稅源不豐富，國民的負(fù)擔(dān)能力低，總體稅收負(fù)擔(dān)水平自然低于美國。據(jù)統(tǒng)計(jì)，2010年美國人均收入大約為5萬美元，約合人民幣32萬元;而2010年中國城鎮(zhèn)居民年人均收入為21033元，二者相差15倍多。此外，健全的個(gè)人所得稅制、較好的居民納稅意識以及政府征收管理能力，也是保障個(gè)人所得稅足額上繳的原因。需要指出的是，諸如地下經(jīng)濟(jì)收入、灰色收入等非正常收入，造成了現(xiàn)實(shí)中收入分配差距的擴(kuò)大，但游離于中國個(gè)人所得稅制之外。
(二)中美個(gè)人所得稅再分配效應(yīng)比較
從表1和表2可以看出，1995～2010年(2006年除外)，中國稅前收入基尼系數(shù)GX和稅后收入基尼系數(shù)GN都呈上升趨勢，表明稅前收入分布差距和稅后收入分布差距都呈擴(kuò)大態(tài)勢。不過，稅后收入基尼系數(shù)都小于稅前收入基尼系數(shù)，并且兩者之間的差距越來越大。從絕對差異(RE)和相對差異(α)可以更清楚地看到這一點(diǎn)。RE從0．0001增長到0．003，α從0．0423%增長到0．926%。而2006年，中國城鎮(zhèn)居民稅前收入基尼系數(shù)和稅后收入基尼系數(shù)都呈下降趨勢，分別為0．3285和0．3263。稅收再分配效應(yīng)也呈下降趨勢，RE和α分別為0．0022和0．6697%。表明在整個(gè)考察期間，除2006年外，中國個(gè)人所得稅制發(fā)揮了正向且進(jìn)一步加強(qiáng)的再分配效應(yīng)，這與中國個(gè)人所得稅在這段時(shí)期較快增長是一致的。相比較而言，美國稅前收入基尼系數(shù)和稅后收入基尼系數(shù)都比中國大，且呈上升趨勢。不過，其調(diào)節(jié)效果遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于中國水平。1979～2002年，美國個(gè)人所得稅的再分配效應(yīng)從0．03下降到0．024，然后上升到0．03，且大多數(shù)年份保持在0．03水平，相應(yīng)α從6．4%下降到4．55%，然后上升到5．41%。除中美稅收水平差異外，稅負(fù)分布不均衡也是影響再分配效應(yīng)的重要原因，如表3和圖3所示。美國個(gè)人所得稅主要針對高薪階層征收，收入越高者納稅數(shù)額越多，從而有效調(diào)節(jié)了收入分配差距。1999～2008年，美國收入最高的1%家庭繳納的個(gè)人收入所得稅占美國個(gè)人收入所得稅的總額從36．08%上升到38．02%，收入最高的5%家庭納稅比重從55．45%上升到58．72%;2008年，收入最高的10%家庭繳納近70%的稅收。但中國高收入者偷逃稅普遍，中等收入階層成為繳納個(gè)人所得稅的主力軍。如20%高收入階層繳納比重變動較大，從1995年的70．50%下降到1999年的歷史最低點(diǎn)60．69%，而后上升到2008年的77．46%，最后下降到2010年的71．7%;60%中等收入階層呈現(xiàn)與高收入階層幾乎完全相反的趨勢;而20%低收入階層呈下降趨勢，且納稅比重非常小，2010年不足1%，為0．64%。這表明高收入階層沒有承擔(dān)應(yīng)有的稅收份額，在一定程度上導(dǎo)致了稅收的逆向調(diào)節(jié)。此外，個(gè)人所得稅收入主要來自于城鎮(zhèn)居民的工資性收入。如1995～2005年，中國工資薪金所得稅在個(gè)人所得稅中的比重從42．7%上升到55．67%。
三、美國個(gè)人所得稅制對中國人所得稅改革的啟示及政策建議
通過對中美兩國個(gè)人所得稅演進(jìn)邏輯及改革效應(yīng)的比較分析，我們可以得到以下幾點(diǎn)啟示:(1)美國個(gè)人所得稅制經(jīng)過百年發(fā)展，其稅制模式、稅率結(jié)構(gòu)以及費(fèi)用扣除等方面日臻成熟和完善，且充分體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)背景和社會發(fā)展需要的特征。(2)稅收的高成本特征要求有較強(qiáng)的征管能力作保證，但稅收征收模式與經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平并沒有顯著的關(guān)聯(lián)。(3)個(gè)人所得稅制公平與效率功能定位雖有所側(cè)重，但如果偏離任何一方都會影響稅收再分配效應(yīng)的發(fā)揮。基于此，結(jié)合中國的實(shí)際情況，本文提出以下政策建議:
(一)理性借鑒美國稅制模式，逐步向“綜合個(gè)人所得稅制”轉(zhuǎn)變
由于較高的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、較強(qiáng)的納稅意識以及稅收征管能力的綜合作用，美國個(gè)人所得稅制成功地采用了綜合征收模式。個(gè)稅改革遲遲沒有實(shí)質(zhì)性進(jìn)展的主要原因就是缺乏整體設(shè)計(jì)和突破口。［11］考慮到中國的現(xiàn)實(shí)，在兼顧公平、效率和可操作性的基礎(chǔ)上，中國目前可以通過先合并部分分類項(xiàng)目，建立分類綜合所得稅的課稅模式。即將工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、生產(chǎn)經(jīng)營所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得等有較強(qiáng)連續(xù)性或經(jīng)常性的收入實(shí)行綜合征收，采用支付單位按月(按次)預(yù)扣代繳，年末由納稅人自行綜合申報(bào)，統(tǒng)一扣除費(fèi)用后計(jì)稅，年末匯算清繳，多退少補(bǔ)。而財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、特許權(quán)使用費(fèi)、利息、紅利、股息等其它所得實(shí)行分項(xiàng)征收。采用分類綜合所得征收模式，既能夠體現(xiàn)區(qū)別對待，又能夠體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則。在稅收征管條件成熟的情況下，再由分類綜合稅制向綜合稅制轉(zhuǎn)變，使中國的個(gè)人所得稅制模式更能體現(xiàn)公平和效率的要求。
(二)順應(yīng)稅率調(diào)整的國際趨勢，降低稅率的檔次和邊際稅率
個(gè)人所得稅稅率制度一直是美國政府干預(yù)、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)活動的重要杠桿和調(diào)節(jié)社會收入分配的重要工具。［12］美國稅率結(jié)構(gòu)調(diào)整充分反映了整個(gè)國家正常以及非正常時(shí)期經(jīng)濟(jì)形勢變化的要求，雖然近年來稅率總體呈下降趨勢，但并未明顯影響個(gè)人所得稅制各方面效應(yīng)的發(fā)揮，而且低稅率對經(jīng)濟(jì)發(fā)展和投資亦有正面影響。因此，中國在稅率的選擇上，既要考慮中國收入分配差距的現(xiàn)實(shí)，也要考慮高稅率的負(fù)面影響。應(yīng)針對綜合征收的部分收入，設(shè)計(jì)合理的累進(jìn)級數(shù)，簡化稅收制度，實(shí)現(xiàn)公平稅負(fù)，減少稅收對市場經(jīng)濟(jì)的扭曲，發(fā)揮稅收中性作用;適當(dāng)降低最高邊際稅率，減少居民的避稅空間和偷逃稅動機(jī)。同時(shí)，隨著條件的不斷成熟，根據(jù)納稅人的家庭和婚姻狀況設(shè)計(jì)不同的超額累進(jìn)稅率，逐步確立以家庭為單位計(jì)算納稅的申報(bào)制度。
(三)遵循稅制公平原則，完善費(fèi)用扣除制度
稅收公平是稅收原則之一，美國個(gè)人所得制的稅前扣除廣泛而又靈活，充分考慮了納稅人家庭結(jié)構(gòu)、婚姻狀況、子女人數(shù)和其他被贍養(yǎng)人口等情況，體現(xiàn)了稅收的橫向公平原則。而中國的費(fèi)用扣除過于簡單。結(jié)合中國的實(shí)際，可以考慮進(jìn)行以下幾個(gè)方面的改革:(1)進(jìn)一步規(guī)范征稅范圍，適當(dāng)擴(kuò)大稅基，將免稅項(xiàng)目之外的一切收入都納入征稅范圍，堵塞稅收管理漏洞。(2)制定合理的免征額。免征額是維持基本生活所必需的。當(dāng)前中國的免征額是同時(shí)考慮了基本生活需要和特定費(fèi)用扣除的綜合扣除，這是不科學(xué)、不合理的。制定合理的免征額數(shù)額并不是一味地提高。應(yīng)根據(jù)物價(jià)指數(shù)、通脹指數(shù)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展指數(shù)的動態(tài)變化，建立指數(shù)化的免征額。(3)增加特定費(fèi)用扣除項(xiàng)目。借鑒美國經(jīng)驗(yàn)，將醫(yī)療費(fèi)用、教育費(fèi)用、住房貸款利息費(fèi)用等作為特定的費(fèi)用扣除項(xiàng)目。扣除方式也可借鑒美國所采用的方式，可選擇分項(xiàng)扣除或是標(biāo)準(zhǔn)扣除。當(dāng)然，稅前扣除在一定程度上也造成了稅制的復(fù)雜性，會增加征收成本，美國稅收征收成本估計(jì)占稅收收入的7%，中國在制定相應(yīng)政策時(shí)也要考慮這一點(diǎn)。
(四)加大稅收征管力度，減少偷逃稅行為
美國先進(jìn)的征管手段和技術(shù)是保證個(gè)人所得稅足額上繳的前提條件。加強(qiáng)稅收征管也是提高中國個(gè)人所得稅稅收收入，以及調(diào)節(jié)收入分配差距的關(guān)鍵所在。應(yīng)建立納稅人稅務(wù)編碼制度，加強(qiáng)稅務(wù)部門對個(gè)人所得信息收集、交叉稽核以及銀行對個(gè)人收支結(jié)算的管理，逐步建立個(gè)人收入檔案和代扣代繳明細(xì)管理制度，建立個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記和儲蓄實(shí)名制度，大力推進(jìn)居民固定賬號信用卡或支票結(jié)算制度等，為穩(wěn)步推進(jìn)綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制改革創(chuàng)造條件;加強(qiáng)對高收入者的資本性所得、財(cái)產(chǎn)性所得等非勞動所得的征收管理措施;將納稅人按納稅信用分為若干等級，其直接關(guān)系到納稅人的工作機(jī)會和消費(fèi)信用，從而逐步形成納稅光榮的社會風(fēng)氣。
