會(huì)計(jì)信息披露制度

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[摘要]社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)是西方國(guó)家于20世紀(jì)70年代創(chuàng)立的一門新興的會(huì)計(jì)分支。現(xiàn)在，西方許多國(guó)家都已不同程度地實(shí)施了社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)，并在社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露方面積累了先進(jìn)的經(jīng)驗(yàn)，而我國(guó)尚處于發(fā)展階段。借鑒西方國(guó)家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，從信息披露的內(nèi)容和模式等方面完善我國(guó)企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制具有重要意義。

[關(guān)鍵詞]社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)；信息披露；借鑒

改革開放以來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，人民生活水平顯著提高，但是經(jīng)濟(jì)的發(fā)展也帶來(lái)了許多負(fù)面影響，如環(huán)境污染、資源枯竭、員工工作環(huán)境惡劣、員工生活無(wú)保障等社會(huì)問(wèn)題。社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)正是在這樣的環(huán)境中應(yīng)運(yùn)而生。它反映和揭示了企業(yè)的社會(huì)效益和社會(huì)價(jià)值，使企業(yè)的社會(huì)責(zé)任意識(shí)上升到一個(gè)新的高度。社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)興起于西方，20世紀(jì)80年代才傳入我國(guó)，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)在我國(guó)的運(yùn)用還很不成熟。

一、我國(guó)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀

從1990年常勛教授提出“社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)”一詞開始，理論界眾多的學(xué)者便開始對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)各領(lǐng)域進(jìn)行探索，如社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)的計(jì)量方法、報(bào)告模式等。但是實(shí)務(wù)界關(guān)于企業(yè)披露相關(guān)的社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息仍然停留在原始的自發(fā)階段。至今仍然未建立起比較完善的社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露制度。無(wú)論是政府還是社會(huì)職業(yè)團(tuán)體都沒(méi)有高度重視社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露，僅有個(gè)別部門對(duì)此作了相關(guān)規(guī)定，如1985年財(cái)政部公布了評(píng)價(jià)企業(yè)十大經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)，其中僅有兩個(gè)指標(biāo)與社會(huì)責(zé)任有關(guān)：社會(huì)貢獻(xiàn)率、社會(huì)累積率，用以考核企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任情況。由于制度的缺陷以及其他的原因，企業(yè)對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息的披露十分不規(guī)范、不完整。因此，難以滿足國(guó)家管理部門及其他信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。

總的來(lái)說(shuō)，我國(guó)企業(yè)在披露社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息方面主要存在以下問(wèn)題。首先，信息披露的內(nèi)容不全面[1]。根據(jù)統(tǒng)計(jì)資料，我國(guó)企業(yè)現(xiàn)有會(huì)計(jì)報(bào)表體系對(duì)社會(huì)責(zé)任的履行情況如人力資源信息、生態(tài)環(huán)境信息、員工福利信息等情況反映不足，幾乎沒(méi)有一家上市公司在年報(bào)中比較全面地對(duì)上述信息進(jìn)行披露。特別是鋼鐵冶金、化工材料、煤炭造紙等行業(yè)污染比較嚴(yán)重，還要消耗大量生態(tài)資源，這類企業(yè)年報(bào)中對(duì)環(huán)境信息披露的內(nèi)容很少。其次，信息披露的模式單一。大部分企業(yè)采用大篇幅的文字?jǐn)⑹龇绞皆跁?huì)計(jì)報(bào)表附注中披露社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息，沒(méi)有通過(guò)運(yùn)用具體的會(huì)計(jì)方法披露量化的會(huì)計(jì)信息，因此不能滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需求。最后，現(xiàn)有會(huì)計(jì)報(bào)表體系中缺少社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)科目。例如，企業(yè)交納的排污費(fèi)、環(huán)境綠化保護(hù)費(fèi)等直接計(jì)入管理費(fèi)用，將公益福利及公益捐贈(zèng)支出直接計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出項(xiàng)目。這樣使得相關(guān)信息無(wú)法在會(huì)計(jì)報(bào)表中體現(xiàn)出來(lái)，不利于社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息的披露。

二、西方各國(guó)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露制度

（一）聯(lián)合國(guó)組織

1997年新經(jīng)濟(jì)基金出版了西蒙等人編著的《構(gòu)建公司社會(huì)責(zé)任》一書，以企業(yè)實(shí)施社會(huì)報(bào)告程序的案例形式全面介紹了社會(huì)與道德會(huì)計(jì)，審計(jì)與報(bào)告的理論與實(shí)務(wù)，初步建立了一個(gè)社會(huì)和道德報(bào)告的五步驟模型[2]。

聯(lián)合國(guó)跨國(guó)公司中心所屬的國(guó)際會(huì)計(jì)與報(bào)告準(zhǔn)則專家小組于1982年在《聯(lián)合國(guó)跨國(guó)公司行為準(zhǔn)則草案》中提出了有關(guān)建立跨國(guó)公司社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露制度的建議。經(jīng)濟(jì)優(yōu)先權(quán)委員會(huì)（CouncilonEconomicPriorities）是一家長(zhǎng)期研究社會(huì)責(zé)任及環(huán)境保護(hù)的非政府組織，2001年12月12日發(fā)表了SA8000(SocialAccountability8000)標(biāo)準(zhǔn)第一個(gè)修訂版，即SA8000：2001。這是全球第一個(gè)可用于第三方認(rèn)證的通用社會(huì)責(zé)任國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)。該準(zhǔn)則包括：企業(yè)應(yīng)支持并尊重國(guó)際公認(rèn)的各項(xiàng)人權(quán)；絕不參與任何漠視和踐踏人權(quán)的行為；企業(yè)應(yīng)支持結(jié)社自由，承認(rèn)勞資雙方就工資等問(wèn)題談判的權(quán)利；消除各種形式的強(qiáng)制性勞動(dòng)；有效禁止童工；杜絕任何在用工和行業(yè)方面的歧視行為；企業(yè)應(yīng)對(duì)環(huán)境挑戰(zhàn)未雨綢繆；主動(dòng)增加對(duì)環(huán)保所承擔(dān)的責(zé)任；鼓勵(lì)無(wú)害環(huán)境科技的發(fā)展與推廣等。上述準(zhǔn)則在保護(hù)員工尊嚴(yán)和福利待遇等方面，發(fā)揮了良好作用。

環(huán)境保護(hù)信息披露作為社會(huì)責(zé)任的重要組成部分，國(guó)際社會(huì)也十分重視。1995年3月在日內(nèi)瓦召開的聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則標(biāo)準(zhǔn)政府間專家組會(huì)議把環(huán)境問(wèn)題作為中心議題。會(huì)上討論了《跨國(guó)公司年度報(bào)告中對(duì)環(huán)境事項(xiàng)的披露》等文件，標(biāo)志著環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露作為世界發(fā)展的課題已開始發(fā)展。1998年十五屆會(huì)議又一次集中討論了《企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告》，并把這份文件稱為《環(huán)境會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的立場(chǎng)公告》，以使其起到系統(tǒng)、完整、權(quán)威性的國(guó)際指南的作用。

（二）美國(guó)

1968年美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家DavidF.Linones在《會(huì)計(jì)雜志》上發(fā)表的《社會(huì)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)》首創(chuàng)了“社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)”一詞[3]。之后，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)在美國(guó)得到了廣泛的重視。理論界眾多學(xué)者對(duì)此進(jìn)行了研究，1973年，奧斯特斯出版了《企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)》一書，又一次掀起了社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)研究的浪潮。美國(guó)政府機(jī)構(gòu)如聯(lián)邦貿(mào)易委員會(huì)、環(huán)境保護(hù)局、職業(yè)安全和事故防護(hù)局等都要求企業(yè)提供社會(huì)責(zé)任履行情況的信息。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）也要求企業(yè)在年報(bào)中披露社會(huì)責(zé)任活動(dòng)業(yè)績(jī)、人力資源、社會(huì)費(fèi)用及企業(yè)活動(dòng)對(duì)社會(huì)的影響信息。在各方的努力下，美國(guó)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)取得了巨大的成就。《幸福》雜志對(duì)排名前500名的大公司的調(diào)查表明，1971年只有29家公布有關(guān)社會(huì)責(zé)任信息，1989年已達(dá)到四百多家，報(bào)告社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息的企業(yè)數(shù)逐年上升。

美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定先后經(jīng)歷會(huì)計(jì)程序委員會(huì)（CAP），會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB），財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）三個(gè)階段，每個(gè)階段都涉及到社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的準(zhǔn)則，到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告》中，已經(jīng)有幾十項(xiàng)準(zhǔn)則涉及到社會(huì)責(zé)任問(wèn)題。例如1992年11月的SFASNO.112雇主對(duì)雇用后福利的會(huì)計(jì)處理，1993年6月的SFASNO.116捐贈(zèng)收入和捐贈(zèng)支出的會(huì)計(jì)處理，1983年8月的SFASNO.74對(duì)雇員支付特殊終止津貼的會(huì)計(jì)處理，1998年2月的SFASNO.132雇主對(duì)養(yǎng)老金以及其他退休后福利的披露等。

（三）法國(guó)

在工業(yè)化國(guó)家中，法國(guó)是世界上最重視披露社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息的國(guó)家。早在1975年，法國(guó)在《關(guān)于公司法改革的報(bào)告》中就建議各家公司每年公布“社會(huì)資產(chǎn)負(fù)債表”，即“社會(huì)報(bào)告”。法國(guó)政府于1977年以正式法令和政令的形式要求企業(yè)實(shí)施社會(huì)會(huì)計(jì)。社會(huì)會(huì)計(jì)中要求職工人數(shù)超過(guò)300人的企業(yè)必須編報(bào)社會(huì)平衡表。從1984年起，所有社會(huì)平衡表必須列示最近三年的數(shù)據(jù)，按整個(gè)公司和所屬符合標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)分別編制。社會(huì)平衡表應(yīng)當(dāng)包括職工人數(shù)、工資成本、健康和安全保護(hù)等七項(xiàng)內(nèi)容。每項(xiàng)內(nèi)容又分為若干個(gè)子目。法國(guó)政府這項(xiàng)法令傾向于雇員方面的信息，法令內(nèi)容具體詳細(xì)，反映了法國(guó)社會(huì)中福利主義傾向。同時(shí)，法國(guó)政府還要求企業(yè)注意改善生態(tài)環(huán)境，如：治理廢水、廢渣、廢氣，降低資源消耗，減少稀有資源的耗用及對(duì)社會(huì)環(huán)境治理提供服務(wù)和捐贈(zèng)等。

（四）其他國(guó)家

英國(guó)對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露也十分關(guān)注。英國(guó)在法律上要求各公司在社會(huì)報(bào)告（CorporateSocialReporting）中應(yīng)當(dāng)披露有關(guān)環(huán)境保護(hù)、人力資源、職工福利、慈善捐贈(zèng)等信息。1992年英國(guó)政府環(huán)境管理體系（EnvironmentalManagementSystem）BS7750，被認(rèn)為是世界上第一部環(huán)境管理法制。

此外，德國(guó)、瑞典、意大利、加拿大等國(guó)的政府或會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體也對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露作了一些規(guī)定。目前德國(guó)有20家最大的公司定期發(fā)表社會(huì)報(bào)告，100家公司撰寫社會(huì)報(bào)告供內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理者使用。德意志殼牌公司發(fā)表的“年度社會(huì)報(bào)告”中將經(jīng)濟(jì)和社會(huì)數(shù)據(jù)結(jié)合在一起，為公司規(guī)定了具體的經(jīng)濟(jì)、環(huán)境和社會(huì)福利目標(biāo)，以及為實(shí)施這些目標(biāo)所需的經(jīng)費(fèi)。還有一些國(guó)家要求企業(yè)編制增值表，既能提供財(cái)務(wù)成果又能提供社會(huì)責(zé)任的履行情況。

三、西方國(guó)家社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露制度評(píng)述

（一）社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露制度在西方日趨成熟。雖然社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)出現(xiàn)的時(shí)間不長(zhǎng)，但是經(jīng)過(guò)二十幾年的發(fā)展，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)在西方已經(jīng)從空想走向現(xiàn)實(shí)，并且日趨完善。早期僅有少數(shù)幾個(gè)生產(chǎn)石油、化學(xué)藥品的大公司如英國(guó)化學(xué)工業(yè)公司（ICI）、英國(guó)石油總公司（BritishPetroleum）披露社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息。隨著信息披露制度的日趨完善，廣大中小型企業(yè)也加入到這一行列中來(lái)。理論界有不少學(xué)者對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露制度進(jìn)行研究，實(shí)務(wù)界也越來(lái)越重視社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息的披露。

（二）社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容越來(lái)越豐富多彩。綜合西方各國(guó)的實(shí)務(wù)，社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)報(bào)告涉及的內(nèi)容十分廣泛。主要包括以下領(lǐng)域：環(huán)境、雇員、能源、人力資源、社區(qū)活動(dòng)、社會(huì)貢獻(xiàn)、產(chǎn)品的性能和安全、職工福利、商業(yè)道德等方面。各國(guó)因國(guó)情不同信息披露的內(nèi)容也有所差異。例如：法國(guó)強(qiáng)調(diào)公司提供“社會(huì)平衡表”，披露與員工相關(guān)的問(wèn)題；美國(guó)公司被強(qiáng)制要求披露環(huán)境方面的信息，特別是有關(guān)土壤污染的問(wèn)題；英國(guó)強(qiáng)調(diào)人力資源信息的披露；其他國(guó)家圍繞社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)問(wèn)題的某一個(gè)或某幾個(gè)方面進(jìn)行披露。大部分國(guó)家采用貨幣與非貨幣信息相結(jié)合的方式披露。

（三）社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的模式多樣化。西方國(guó)家報(bào)告社會(huì)責(zé)任的方式是多種多樣的。不同的國(guó)家，不同的企業(yè)信息披露的方式都有所不同。有的將信息放在財(cái)務(wù)報(bào)表中，有的將信息放在財(cái)務(wù)報(bào)表注釋中。關(guān)于社會(huì)責(zé)任報(bào)告的方式，西方國(guó)家存在一個(gè)普遍的爭(zhēng)議，即企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的模式應(yīng)該側(cè)重定量反映還是定性反映。大部分企業(yè)采取折衷的形式，即既有定性反映又有定量反映。西方國(guó)家常見的社會(huì)責(zé)任報(bào)告的形式有以下幾種：敘述性反映、在現(xiàn)有報(bào)表中添加新項(xiàng)目或以附注形式反映、運(yùn)用獨(dú)立報(bào)表反映（污染報(bào)告、社會(huì)資產(chǎn)負(fù)債表、增值表等）、經(jīng)濟(jì)計(jì)量模型（成本效益分析法、投入產(chǎn)出模型）等[4]。

四、西方國(guó)家社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露制度的借鑒

社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)是伴隨著現(xiàn)代化社會(huì)的發(fā)展而產(chǎn)生和發(fā)展的。它充實(shí)了會(huì)計(jì)學(xué)科的內(nèi)容，并將會(huì)計(jì)的作用從微觀擴(kuò)展到宏觀，使會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)生活中的地位提高。它對(duì)企業(yè)給社會(huì)所產(chǎn)生的社會(huì)效益和社會(huì)成本加以計(jì)量和報(bào)告，從而促使社會(huì)整體效益的提高。社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露是社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)工作的重要環(huán)節(jié)。借鑒西方國(guó)家社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)完善我國(guó)信息披露制度具有重大意義。我們可以從西方國(guó)家社會(huì)責(zé)任信息披露制度中得到以下啟示：

首先，要充實(shí)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容。由于我國(guó)正面臨著環(huán)境污染、資源枯竭、人員下崗失業(yè)等一系列的社會(huì)經(jīng)濟(jì)問(wèn)題，因此企業(yè)在披露社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息時(shí)，至少應(yīng)當(dāng)包括以下幾個(gè)方面的內(nèi)容：改善生態(tài)環(huán)境方面的貢獻(xiàn)，如治理環(huán)境污染、節(jié)約資源等情況。對(duì)人力資源的貢獻(xiàn)，如招募員工人數(shù)、員工技術(shù)培訓(xùn)、員工工資水平、員工福利情況、工作條件的改善等。對(duì)社會(huì)的貢獻(xiàn)情況等，如對(duì)慈善、公益、文化教育事業(yè)的捐贈(zèng)、對(duì)社區(qū)環(huán)境美化、公共交通、娛樂(lè)設(shè)施等的貢獻(xiàn)。企業(yè)收益的大小，這是企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的基礎(chǔ)，收益信息可以反映企業(yè)為社會(huì)提供的產(chǎn)品品種和數(shù)量、為國(guó)家上繳利潤(rùn)情況等。產(chǎn)品和服務(wù)的貢獻(xiàn)，主要包括產(chǎn)品的使用效能、使用年限、產(chǎn)品的安全信息、產(chǎn)品的售后服務(wù)等。

第二，完善社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的模式[5]。我國(guó)社會(huì)責(zé)任信息披露也應(yīng)當(dāng)采取定性與定量相結(jié)合的方式。考慮到成本與效益原則，對(duì)于小企業(yè)和大中型企業(yè)可以采用不同的披露模式。對(duì)于小企業(yè)而言，可以在現(xiàn)有的報(bào)表體系中披露社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息。將社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息科目盡可能單列，但是設(shè)置新的科目應(yīng)當(dāng)與原有科目相對(duì)應(yīng)，例如在“管理費(fèi)用”科目下單設(shè)“環(huán)境治污費(fèi)”、“環(huán)境綠化保護(hù)費(fèi)”等科目，在“營(yíng)業(yè)外支出”科目下單設(shè)“公益、福利及捐贈(zèng)支出”等科目。對(duì)于無(wú)法量化的信息，應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中用文字表述的方式披露。對(duì)于大中型企業(yè)以及污染比較嚴(yán)重、資源耗費(fèi)比較多的小企業(yè)，不僅應(yīng)當(dāng)在原有會(huì)計(jì)報(bào)表中單列社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)科目，在附注中披露定性信息，而且還應(yīng)當(dāng)單獨(dú)編制“社會(huì)責(zé)任資產(chǎn)負(fù)債表”、“社會(huì)責(zé)任利潤(rùn)表”、“社會(huì)責(zé)任現(xiàn)金流量表”等。第一張報(bào)表反映企業(yè)社會(huì)責(zé)任資產(chǎn)如環(huán)境資產(chǎn)、人力資產(chǎn)、在建社會(huì)資產(chǎn)等，社會(huì)責(zé)任負(fù)債及權(quán)益，如應(yīng)交稅金、應(yīng)付工資及福利費(fèi)、應(yīng)付環(huán)境治污費(fèi)、綠化保護(hù)費(fèi)等信息。第二張報(bào)表反映企業(yè)因承擔(dān)社會(huì)責(zé)任而發(fā)生的收支情況以及社會(huì)責(zé)任利潤(rùn)情況。第三張報(bào)表反映企業(yè)因承擔(dān)社會(huì)責(zé)任而使現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物發(fā)生變動(dòng)的情況。

第三，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界與理論界都應(yīng)當(dāng)充分認(rèn)識(shí)到披露社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息的必要性和緊迫感，共同努力構(gòu)建我國(guó)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)體系。政府部門應(yīng)當(dāng)聘請(qǐng)專家學(xué)者對(duì)不同企業(yè)、地區(qū)的社會(huì)責(zé)任情況進(jìn)行調(diào)研，及時(shí)制定出社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的準(zhǔn)則和指南，對(duì)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容、模式等給予明確的界定，并將社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息披露提升到法律的高度，從而促使企業(yè)在提高經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)提高整個(gè)社會(huì)的效益。

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