長期債券投資

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長期債券投資范文第1篇

    例1:甲企業(yè)一年前以46000元的價格購入面值40000元,票面利率為10%,期限為3年,到期一次還本付息公司債券。溢價6000元按直線法攤銷。購買時作為長期投資核算,現(xiàn)擬劃轉(zhuǎn)為短期投資。

    對于此項投資,投資成本是46000元,現(xiàn)賬面價值是48000元(46000+4000-6000/3)。因投資成本低于賬面價值,應(yīng)按投資成本劃轉(zhuǎn),差額計入投資損失。甲企業(yè)會計處理如下:

    借:短期投資                              46000

    投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失       2000

    貸:長期債權(quán)投資——債券投資(面值)            40000

    ——債券投資(應(yīng)計利息)         4000

    ——債券投資(溢價)             4000

    如果上述長期債權(quán)投資曾計提長期投資減值準備1500元,則其賬面價值為46500元(48000-1500),仍按成本劃轉(zhuǎn)。甲企業(yè)會計處理如下:

    借:短期投資                           46000

    長期投資減值準備                    1500

    投資收益——長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)損失     500

    貸:長期債權(quán)投資——債券投資(面值)         40000

    ——債券投資(應(yīng)計利息)      4000

    ——債券投資(溢價)          4000

    如果計提的長期投資減值準備是2500元,則其賬面價值是45500元(48000-2500),此時則應(yīng)按賬面價值劃轉(zhuǎn),以45500元作為短期投資的入賬金額。甲企業(yè)會計處理如下:

    借:短期投資                              45500

    長期投資減值準備                       2500

    貸:長期債權(quán)投資——債券投資(面值)            40000

    ——債券投資(應(yīng)計利息)         4000

    ——債券投資(溢價)             4000

    如果企業(yè)購入的債券是分期付息債券,且是溢價購入,平時收到利息時并沒有增加應(yīng)計利息,隨著溢價的攤銷,債券投資的賬面價值會越來越低。因此,無論何時將長期債權(quán)投資劃轉(zhuǎn)為短期投資,其賬面價值肯定會低于投資成本,直接按賬面價值劃轉(zhuǎn)即可,也不會產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失;如果企業(yè)是折價購入的分期付息債券,債券賬面價值會隨著折價的攤銷而逐漸增加。因此,無論何時劃轉(zhuǎn),其賬面價值都會大于投資成本,這就應(yīng)當按投資成本劃轉(zhuǎn),同時就會產(chǎn)生劃轉(zhuǎn)損失。

    例2:甲企業(yè)在一年前購入分期付息債券一批,現(xiàn)擬轉(zhuǎn)為短期投資。當時的購買價格是46000元,面值40000元,期限3年,票面利率10%,溢價按直線法攤銷。

    現(xiàn)在該債券的賬面價值為44000元(46000-6000/3),低于投資成本,則應(yīng)按賬面價值劃轉(zhuǎn)。

    借:短期投資                              44000

    貸:長期債權(quán)投資——債券投資(面值)            40000

長期債券投資范文第2篇

【關(guān)鍵詞】 事業(yè)單位會計制度； 名義金額； 事業(yè)基金

為適應(yīng)事業(yè)單位改革和公共財政體制深化改革發(fā)展的要求，規(guī)范事業(yè)單位會計行為，提高會計信息質(zhì)量，促進事業(yè)單位加強財務(wù)管理、資產(chǎn)管理、預(yù)算管理和績效評價，財政部修訂了《事業(yè)單位會計制度》（財會[2012]22號），規(guī)定自2013年1月1日起全面施行。通過對《事業(yè)單位會計制度》的認真學(xué)習，并參考已公布實施的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》、《醫(yī)院會計制度》、《高等學(xué)校會計制度》及《企業(yè)會計制度》，本文現(xiàn)對《事業(yè)單位會計制度》提出補充及建議。

一、總說明方面

總說明第七條第（一）款規(guī)定事業(yè)單位僅可以根據(jù)實際情況自行增設(shè)、減少或合并某些明細科目。但事業(yè)單位會計制度適用各級各類事業(yè)單位，涵蓋面廣，特別是原執(zhí)行行業(yè)事業(yè)單位會計制度的事業(yè)單位，如果適用或基本適用新《事業(yè)單位會計制度》，則轉(zhuǎn)為執(zhí)行新《事業(yè)單位會計制度》，財政部不再修訂相關(guān)的行業(yè)事業(yè)單位會計制度。①為適應(yīng)各級各類事業(yè)單位的實際工作需要，是否允許事業(yè)單位在不影響會計處理及編報財務(wù)報表的前提下，根據(jù)實際情況自行增設(shè)某些會計科目。

二、會計科目使用說明方面

（一）資產(chǎn)類

1.人民幣1元的名義金額入賬金額太低

“1301存貨”中規(guī)定接受捐贈、無償調(diào)入及盤盈的存貨，如沒有相關(guān)憑據(jù)，同類或類似存貨的實際成本、市場價格無法可靠取得的，按照名義金額（即人民幣1元，下同）入賬；“1501固定資產(chǎn)”中規(guī)定接受捐贈、無償調(diào)入及盤盈的固定資產(chǎn)及“1601無形資產(chǎn)”規(guī)定接受捐贈、無償調(diào)入的無形資產(chǎn)，沒有相關(guān)憑據(jù)、同類或類似市場價格無法可靠取得的，按照名義金額入賬。

人民幣1元的名義金額入賬金額太低，在日后工作中容易忽略，從而造成國有資產(chǎn)流失。對于此類國有資產(chǎn)是否仍盡量按其真實價值入賬？應(yīng)由專業(yè)人員盡量搜集類似市場價格或其建造、重置成本，再由單位相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)及專業(yè)人員估價（價值較高的國有資產(chǎn)還應(yīng)有第三方社會資產(chǎn)評估機構(gòu)參與），經(jīng)上級主管及同級財政部門批準后入賬，并報有關(guān)各方留檔。如國有資產(chǎn)本身價值較低，拘于成本考慮，或?qū)嵲跓o法按其真實價值入賬，固定資產(chǎn)也應(yīng)根據(jù)《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》（2012年）規(guī)定“固定資產(chǎn)是指使用期限超過一年，單位價值在1 000元以上（其中：專用設(shè)備單位價值在1 500元以上）”②的標準，固定資產(chǎn)至少按人民幣1 000元的名義金額入賬，相應(yīng)無形資產(chǎn)是否按人民幣1 000元、存貨按人民幣100元的名義金額入賬，并在明細賬中單列按名義金額入賬的存貨及固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，以便日后查驗，以最大限度保護國有資產(chǎn)安全。

2.“1401長期投資”科目

（1）長期投資發(fā)生的相關(guān)稅費，是否不借記“其他支出”科目，而借記“事業(yè)基金”科目

長期投資中長期股權(quán)投資取得時，以固定資產(chǎn)、已入賬及未入賬無形資產(chǎn)取得的長期股權(quán)投資所發(fā)生的相關(guān)稅費，借記“其他支出”科目。但以貨幣資金取得的長期股權(quán)、債券投資的投資成本（含相關(guān)稅費），則借記“事業(yè)基金”科目，減少事業(yè)基金。

根據(jù)《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》（2012年）規(guī)定：“事業(yè)單位不得使用財政撥款及其結(jié)余進行對外投資。”③事業(yè)單位只能用事業(yè)收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、其他收入中的非專項資金收入及其結(jié)余，經(jīng)營收入及其結(jié)余進行對外投資。而事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營結(jié)余年終轉(zhuǎn)入非財政補助結(jié)余分配，在繳納所得稅及提取職工福利基金后，最終轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。可見事業(yè)單位涉及到貨幣資金支出的長期投資最終都會減少事業(yè)基金，這點從以貨幣資金取得的長期股權(quán)、債券投資的投資成本，需借記“事業(yè)基金”，貸記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目也可看出。所以長期投資發(fā)生的相關(guān)稅費，是否不借記“其他支出”科目，而借記“事業(yè)基金”科目，其實質(zhì)反映資金在凈資產(chǎn)內(nèi)部從事業(yè)基金轉(zhuǎn)移至非流動資產(chǎn)基金。

（2）調(diào)整以貨幣資金取得的長期股權(quán)投資的會計分錄

為使長期投資更清晰明了，與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)投資的會計分錄保持一致，是否對以貨幣資金取得的長期股權(quán)的會計分錄調(diào)整如下：按照實際支付的全部價款（包括購買價款以及稅金、手續(xù)費等相關(guān)稅費）作為投資成本，借記“長期投資——股權(quán)投資”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目；同時，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。

（3）無長期股權(quán)、債券投資接受捐贈、無償調(diào)撥的處理

為使長期投資更清晰明了，是否補充如下：接受捐贈、無償調(diào)撥的長期股權(quán)、債券投資，原單位賬面價值加稅金等相關(guān)費用作為投資成本，借記“長期投資——股權(quán)投資、債券投資”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目；稅金等相關(guān)費用借記“事業(yè)基金”科目，貸記“應(yīng)繳稅費”、“銀行存款”等科目。

（4）是否應(yīng)明確“長期股權(quán)投資持有期間采用成本法核算”

長期股權(quán)投資未說明是采用成本法還是權(quán)益法核算，但從“長期股權(quán)投資持有期間，收到利潤等投資收益時，按照實際收到的金額，借記‘銀行存款’等科目，貸記‘其他收入——投資收益’科目”④看應(yīng)是采用成本法核算，是否在《事業(yè)單位會計制度》中予以明確：長期股權(quán)投資持有期間采用成本法核算，除非追加投資、現(xiàn)金股利或利潤轉(zhuǎn)為投資或收回投資外，其賬面價值一般保持不變。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利、利潤時，計算屬于事業(yè)單位應(yīng)享有的份額，作為當期投資收益，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目；收到現(xiàn)金股利、利潤時，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目。

（5）長期債券投資涉及利息部分較簡略，是否作如下補充

1）以貨幣資金取得的長期債券投資，按實際支付價款（不包括已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，包括購買價款以及稅金、手續(xù)費等相關(guān)稅費）作為其投資成本，借記“長期投資——債券投資”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目；同時，按照投資成本金額，借記“事業(yè)基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。

2）長期債券投資持有期間，應(yīng)按票面價值與利率按期確認利息收入：分期付息、到期還本的長期債券投資，借記“其他應(yīng)收款”、“銀行存款”等科目，貸記“其他收入——投資收益”科目；到期還本付息的長期債券投資，借記“對外投資——長期債券投資——應(yīng)收利息”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目。

3）對外轉(zhuǎn)讓長期債券投資或到期收回長期債券投資本息，按實際取得的價款，借記“銀行存款”等科目，債券初始投資成本和已計未收利息金額，如是分期付息、到期還本的長期債券投資，貸記“長期投資——長期債券投資”、“其他應(yīng)收款”科目；如是到期還本付息的長期債券投資，貸記“長期投資——長期債券投資——成本、應(yīng)收利息”科目，實際取得的價款與債券初始投資成本和已計未收利息金額之間的差額，借記或貸記“其他收入——投資收益”科目。同時按收回長期債券投資對應(yīng)的非流動資產(chǎn)基金，借記“非流動資產(chǎn)基金——長期投資”科目，貸記“事業(yè)基金”科目。

3.1501固定資產(chǎn)

固定資產(chǎn)定義僅規(guī)定單位價值在規(guī)定標準以上，沒有具體金額。《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》（2012年）已明確規(guī)定“固定資產(chǎn)單位價值在1 000元以上（其中：專用設(shè)備單位價值在1 500元以上）”，是否在《事業(yè)單位會計制度》中再度明確，便于會計實際工作中操作。

4.1502累計折舊

該項中計提固定資產(chǎn)折舊時不考慮預(yù)計凈殘值，雖然《醫(yī)院會計制度》、《高等學(xué)校會計制度》計提固定資產(chǎn)折舊時也不考慮預(yù)計凈殘值，但這會造成與實際情況不符，甚至會有較大出入。事業(yè)單位是否仍應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理地確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值。

5.“1511在建工程”是否進一步明確在建工程中修繕固定資產(chǎn)的核算范圍

“在建工程”中修繕固定資產(chǎn)核算的范圍，僅指為延長固定資產(chǎn)使用壽命或增加其使用效能而發(fā)生的修繕，而為維護固定資產(chǎn)正常使用而發(fā)生的小型修繕、日常修理等后續(xù)支出，則不通過本科目核算，計入當期費用。

6.需經(jīng)上級主管及同級財政部門批準的有關(guān)科目的補充

對外投資中長、短期投資的投資、變更、轉(zhuǎn)讓、收回均未規(guī)定是否需要報經(jīng)批準；固定資產(chǎn)的目錄、具體分類方法，《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》（2012年）也僅規(guī)定行業(yè)事業(yè)單位固定資產(chǎn)明細目錄由國務(wù)院主管部門制定，報國務(wù)院財政部門備案，⑤對其余事業(yè)單位的目錄、具體分類方法并無相關(guān)規(guī)定；累計折舊中固定資產(chǎn)的折舊年限也僅規(guī)定省級以上財政或主管部門對固定資產(chǎn)折舊年限作出規(guī)定的，從其規(guī)定；以名義金額入賬的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，均未規(guī)定制定、變更時需報送上級主管及有關(guān)部門批準及留檔，僅在會計報表附注中對以名義金額計量的資產(chǎn)名稱、數(shù)量等及計量理由進行說明。

為加強國有資產(chǎn)管理，更真實地反映事業(yè)單位資產(chǎn)狀況，參考《企業(yè)會計制度》，是否增加如下規(guī)定：

事業(yè)單位對外投資、變更、轉(zhuǎn)讓、收回時需經(jīng)上級主管及同級財政部門批準，報有關(guān)各方留檔，其資料備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱，在會計報表附注中予以說明，進入資本性支出輔助賬中進行系統(tǒng)反映。

制定的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的目錄、折舊方法、預(yù)計使用年限、預(yù)計凈殘值等，及以名義金額入賬的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)應(yīng)編制成冊，按照管理權(quán)限，經(jīng)有關(guān)主管部門及同級財政部門批準，報送有關(guān)各方備案，備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱，并不得隨意變更。如有變更，則按照上述程序，經(jīng)上級主管部門及同級財政部門批準后報送有關(guān)各方備案。以上均需在會計報表附注中予以說明，進入資本性支出輔助賬中進行系統(tǒng)反映。

（二）負債類

1.2001短期借款

該項“銀行承兌匯票到期”的賬務(wù)處理與“2301應(yīng)付票據(jù)”的相關(guān)賬務(wù)處理重復(fù)，此部分內(nèi)容可否只在“2301應(yīng)付票據(jù)”中敘述，此部分不再重復(fù)。

2.2101應(yīng)繳稅費

該項中主要賬務(wù)處理中發(fā)生營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加納稅義務(wù)的，借記“待處置資產(chǎn)損溢——處置凈收入”科目[出售不動產(chǎn)應(yīng)繳的稅費]或有關(guān)支出科目；發(fā)生房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅及其他納稅義務(wù)的借記有關(guān)科目，是否明確有關(guān)科目為“經(jīng)營支出”、“其他支出”等科目。

3.2301應(yīng)付票據(jù)

該項是否增加帶息應(yīng)付票據(jù)利息的賬務(wù)處理：在票據(jù)到期或會計期末時計算應(yīng)付帶息應(yīng)付票據(jù)利息，借記“其他支出”科目，貸記“應(yīng)付票據(jù)”科目。若帶息應(yīng)付票據(jù)到期不能支付，則轉(zhuǎn)入“應(yīng)付賬款”科目，不再計提利息。

（三）收入類

1.4401經(jīng)營收入

該項中“經(jīng)營收入在已提供服務(wù)或商品同時收訖價款或者取得收款憑據(jù)時，按照收到或應(yīng)收的金額確認為收入。”⑥《事業(yè)單位會計制度》總說明部分規(guī)定：“事業(yè)單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項的核算應(yīng)當按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責發(fā)生制。”⑦可否相應(yīng)增加“經(jīng)營收入在已提供服務(wù)或商品同時收訖價款或者取得收款憑據(jù)，并預(yù)計很可能收到款項時，按照收到或應(yīng)收的金額確認為收入”更為嚴謹些。

2.“4501其他收入”核算可否增加以下內(nèi)容

（1）增加招待所、餐廳等后勤服務(wù)凈收入的賬務(wù)處理：招待所、餐廳等后勤部門為獨立法人的，其繳納的利潤屬于投資收益，如規(guī)定要上繳財政，入“應(yīng)繳財政專戶款”科目，否則入“其他收入——投資收益”科目；招待所、餐廳等后勤部門為非獨立法人的，入“其他收入——投資收益”科目。

（2）租金收入的賬務(wù)處理較為簡單，可否更詳細一些。資產(chǎn)承租人支付的租金按直線法確認收入；分期收取租金方式的，收取租金時，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他收入”科目；后付租金方式的，每期確認租金時，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入”科目。收到租金時，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目；預(yù)付租金方式的，收到預(yù)付的租金時，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目；分期確認租金時，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“其他收入”科目。

三、建立資本性支出及以名義金額計量資產(chǎn)的輔助賬

《事業(yè)單位會計制度》僅規(guī)定了固定資產(chǎn)設(shè)置其登記簿和卡片，按照其類別、項目和使用部門進行明細核算，基本建設(shè)投資按照國家有關(guān)規(guī)定單獨建賬、單獨核算，長期投資按照投資的種類和被投資單位等進行明細核算，無形資產(chǎn)按照類別、項目等進行明細核算，僅在會計報表附注中披露重要資產(chǎn)處置，重大投資、借款活動，名義金額計量的資產(chǎn)名稱、數(shù)量及計量理由的說明等情況，比較分散，沒有一個系統(tǒng)的核算體系，容易發(fā)生遺漏或錯誤。

事業(yè)單位可否為這些資產(chǎn)建立輔助賬以加強管理。不但逐筆登記經(jīng)上級主管及同級財政部門批準后購入或建造的固定資產(chǎn)、在建工程（基建工程）、長期投資和無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)發(fā)生的資本性支出，還要詳細記錄其資金來源，是“非財政撥款支出”還是“財政撥款支出”，若是“財政撥款支出”還要進一步區(qū)分是“基本支出”還是“項目支出”，在“項目支出”下還需注明具體項目。其明細賬按照《政府收支分類科目》中的“支出經(jīng)濟分類”的款級科目設(shè)置，以便進行明細核算，并要特別登記以名義金額計量的資產(chǎn)及其變動情況。建立的輔助賬報送有關(guān)各方留檔、備案，備置于企業(yè)所在地供有關(guān)各方查閱。如有變更，輔助賬及時更新并報送有關(guān)各方留檔、備案。

四、后記

以上補充及建議都是會計實務(wù)工作中經(jīng)常會遇到的問題，有些補充內(nèi)容甚至是常識性問題，雖然會計人員都可以自行或參照其他會計制度進行處理，但在實際工作中，因常常涉及到事業(yè)單位的不同部門，有時也會引起爭議，如能在《事業(yè)單位會計制度》中予以明確規(guī)定，一方面《事業(yè)單位會計制度》會更嚴謹，另一方面，“有法可依”，也將會極大方便會計人員在實際工作中的操作、處理。

【參考文獻】

[1] 財政部.事業(yè)單位會計制度[S].2012.

[2] 財政部.事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則[S].2012.

[3] 財政部.企業(yè)會計制度[S].2011.

長期債券投資范文第3篇

關(guān)鍵詞投資準則費用

投資是指企業(yè)為通過分配來增加財富，或為謀求其他利益而將資產(chǎn)讓渡給其他企業(yè)所獲得的另一項資產(chǎn)。近些年來我國證券市場的發(fā)展為企業(yè)創(chuàng)造了良好的投資渠道和投資環(huán)境，與此同時，稅法也對企業(yè)投資所得提出了納稅上的要求。為了規(guī)范投資的會計核算和相關(guān)信息的披露，我國財政部于1998年6月24日了一項具體會計準則—《企業(yè)會計準則—投資》（以下簡稱投資準則），并在1999年1月1日起暫在上市公司施行；在實施了兩年后，2001年1月18日根據(jù)在執(zhí)行過程中出現(xiàn)的一些問題對其中一些方面作了修訂，經(jīng)修訂后的投資準則自2001年1月1日起暫在股份有限公司施行。該項準則對于規(guī)范投資業(yè)務(wù)的核算起到了十分重要的作用，但是在研究過程中筆者發(fā)現(xiàn)該準則中仍然存在著一些問題，本文擬就以下幾個問題展開探討。

一、關(guān)于投資成本的確定

投資準則中規(guī)定：“初始投資成本是指取得投資時實際支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用。但實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨核算。”

上述規(guī)定對于股票投資的核算以及在發(fā)行日和付息日購進的債券不會出現(xiàn)什么問題，但是對于發(fā)行日后至到期日前這段時間購進的債券的核算就會出現(xiàn)問題，請看以下的例子。

例：某公司2001年6月1日以銀行存款525000元購入A公司當年1月1日發(fā)行的面值為500000元的三年期公司債券，該債券年利率為12%，每年1月1日與7月1日各付息一次。

上例若按上述投資準則規(guī)定相應(yīng)的賬務(wù)處理為：

1.假設(shè)為短期投資，則應(yīng)作分錄：

借：短期投資—債券投資525000

貸：銀行存款525000

2.假設(shè)為長期投資，則應(yīng)作分錄：

借：長期債權(quán)投資—債券投資（面值）500000

—債券投資（應(yīng)計利息）25000

貸：銀行存款525000

上述處理從投資準則字面分析，應(yīng)是無可爭議的，但筆者認為這種處理方法不符合實質(zhì)重于形式的原則。企業(yè)所支付的全部價款中包含的利息25000元，在一個月后（2001年7月1日）就可以收回，其本質(zhì)上屬于應(yīng)收利息流動資產(chǎn)，卻計入“短期投資（或長期投資）”賬戶與其他手續(xù)費、溢折價等項目相混淆，其理由不外乎是受到利息按期計算的外在法律形式影響的結(jié)果。此種做法對于短期投資還有些道理，因為短期投資不一定持有到期，有可能在2001年7月1日前就轉(zhuǎn)讓收回投資了，所以這25000元有可能不是以利息的形式收回的。但是對于長期投資而言上述處理方法顯然不太合理因此，筆者認為在購買長期債券時正確的做法應(yīng)該是：

借：長期債權(quán)投資—債券投資（面值）500000

應(yīng)收利息25000

貸：銀行存款525000

根據(jù)以上分析，“投資準則”中關(guān)于初始投資成本確定的表述應(yīng)更正為：“初始投資成本是指取得投資時實際支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用。但實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或長期債權(quán)投資—債券投資尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨核算。”這樣，使債券的應(yīng)收利息，服從其經(jīng)濟實質(zhì)，而不以是否到付息期的外在形式為標志，遵循了實質(zhì)重于形式原則。

二、關(guān)于長期債券投資相關(guān)費用的核算

所謂相關(guān)費用指的是進行投資時所要交納的稅金及手續(xù)費等，投資準則中關(guān)于長期債權(quán)投資的債券費用的會計處理的表述為“債券投資成本中包含的相關(guān)費用，可以于債券購入后至到期前的期間內(nèi)在確認相關(guān)債券利息收入時攤銷，計入損益；也可以于購入債券時一次攤銷，計入損益。”

以上表述筆者認為不夠明確，其中的“計入損益”具體指的是哪個損益科目準則沒有指明。而在2000年12月29日頒布的《企業(yè)會計制度》（以下簡稱新制度）中明確規(guī)定長期債券投資“如所支付的稅金手續(xù)費等相關(guān)費用金額較小，可以直接計入當期財務(wù)費用，不計入初始投資成本”。那么，損益科目是否就是“財務(wù)費用”呢？筆者認為這里存在著一些矛盾，這些矛盾主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

首先，財務(wù)費用科目在新制度中規(guī)定的核算范圍是“企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的費用”。而投資行為是屬于生產(chǎn)經(jīng)營以外的業(yè)務(wù)，為其所發(fā)生的相關(guān)費用顯然不屬于財務(wù)費用的核算范圍，計入財務(wù)費用必然會虛減營業(yè)利潤。

其次，在新制度中對于金額較大的長期債券相關(guān)費用規(guī)定在債券取得時計入“長期債權(quán)投資—債券投資（債券費用）”明細科目中，并在債券存續(xù)期內(nèi)，于計提利息、攤銷溢折價時平均灘銷，計入損益。這里，利息與溢折價的攤銷都是計入投資收益項目，債券相關(guān)費用從本質(zhì)上類似于溢折價，理應(yīng)也計入投資收益。

因此，筆者認為長期債券投資相關(guān)費用不管金額大小、是否需要攤銷最終都要計入“投資收益”項目，以正確核算投資損益。

三、關(guān)于長期投資減值準備的提取

在投資準則中規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當定期對長期投資的賬面價值逐項進行檢查，至少每年年末檢查一次。如果由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營情況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價值，應(yīng)將可收回金額低于長期投資賬面價值的差額，確認為當期投資損失。”

以上規(guī)定一方面抵消了當期的凈收益，另一方面增加了投資的減值準備，備抵調(diào)整了作為資產(chǎn)的長期投資的賬面價值，充分體現(xiàn)了謹慎性原則，但是該規(guī)定存在兩個方面的問題，這兩個方面的問題是：

第一，由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營情況發(fā)生變化所導(dǎo)致的投資價值下降一般而言是永久性的下跌，并非一時所致，以后的回升具有很大的不確定性。價值下跌的金額與若干期間有關(guān)，而在會計處理方法上把全部跌價損失都由當期投資收益承擔，顯然有失配比原則。因為配比原則要求“企業(yè)在進行會計核算時，收入與其成本、費用應(yīng)當相互配比”，會計原則這個大系統(tǒng)中不可避免地會存在內(nèi)部的矛盾和沖突，因此相當一部分會計實務(wù)很難使謹慎性原則與配比性原則相互一致、相輔相成。對一些會計事項在會計處理方法的選擇上遵循了謹慎穩(wěn)健的思想往往就淡漠了配比原則的精神。反之，符合了配比原則的要求卻會違背穩(wěn)健原則的宗旨。這就使得會計政策的制定者在制定準則時面臨著兩難的選擇。同時也使會計實務(wù)工作者在做出職業(yè)判斷時同樣也面臨著兩難選擇。

第二，該規(guī)定實際操作起來卻十分困難，最困難的是是這里的“可收回金額”的確定，準則里的可收回金額是指“企業(yè)資產(chǎn)的出售凈價與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者之間的較高者，其中，出售凈價是指資產(chǎn)的出售價格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費用后的余額。”該表述中的出售價格難以確定，因為我國大部分的的長期投資沒有一個明確的市場價，所發(fā)生的資產(chǎn)處置費也只能根據(jù)會計人員的職業(yè)判斷來估計一個金額，而投資到期形成的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值就更加含糊了（對當前的市場價格都很難做出正確的判斷，更何況將來若干年后的出售價格和折現(xiàn)率）。該項業(yè)務(wù)要求會計人員要具有很高的職業(yè)素質(zhì)水平，而我國的大部分會計人員的職業(yè)素質(zhì)都不高，因而就會出現(xiàn)以及提減值準備來充當利潤調(diào)節(jié)器的情況嚴重影響了利潤的真實性。

因此，筆者認為投資準則應(yīng)當在體現(xiàn)謹慎性原則的同時要兼顧配比性原則，并盡快出臺長期投資計提減值準備的具體執(zhí)行標準，以便會計人員遵照執(zhí)行。

四、關(guān)于長期股權(quán)投資采用成本法核算時的清算性損益的確定

企業(yè)在采用成本法進行會計核算時，投資準則規(guī)定“投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。”

以上對于清算性損益的表述比較原則，但操作起來有些不便，在投資準則的指南中雖然給出了一些公式，但是對于在投資年度所分得的利潤如何處理，該準則的規(guī)定就不是很明確。

例如：某企業(yè)于1999年1月3日購入W公司股票600萬元，投資占W公司股權(quán)的10%.

該項業(yè)務(wù)應(yīng)采用成本法核算，應(yīng)作分錄：

借：長期股權(quán)投資6000000

貸：銀行存款6000000

1999年5月7日被投資企業(yè)宣告分派股利100萬元。

由于5月7日宣告分派的是上年度的利潤，即清算性股利，因此理應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的賬面價值，應(yīng)作分錄：

借：應(yīng)收股利（100萬元×10%）100000

貸：長期股權(quán)投資100000

以上的會計處理方法是完全符合情理的，但如果該被投資企業(yè)1999年以來累計實現(xiàn)凈利潤160萬元，2000年2月7日被投資企業(yè)宣告分派股利100萬元。該業(yè)務(wù)筆者認為應(yīng)當確認的投資收益為10萬元（100萬元×10%），應(yīng)作分錄：

借：應(yīng)收股利100000

貸：投資收益100000

但是按照投資指南所列出的公式及有些教科書以及準則講解對這類問題的會計處理方法卻是確認160萬元的投資收益，作分錄：

借：應(yīng)收股利100000

長期股權(quán)投資60000

貸：投資收益160000

該處理的理由是1999年度的凈利潤沒有全部分配，就把去年分配的股利強加到這一年來了，這顯然很不合理，這種做法是死套公式的做法，并不符合經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)。

因此，筆者認為投資準則應(yīng)當對投資當年分配的利潤或股利與以后年度分配的利潤或股利要作嚴格的區(qū)分不能混為一談。

總之，投資準則的頒布雖然使得各個公司的投資業(yè)務(wù)有了一個較為完善的核算標準，但是有些方面還需進一步改進，俗話說“實踐出真知”，投資準則只有在不斷的應(yīng)用當中才會發(fā)現(xiàn)問題并逐步修改，使其更加完善。

參考文獻

[1]福建省財政廳會計處、福建省會計學(xué)會秘書處、《福建財會》編輯部編企業(yè)具體會計準則專輯（1）福建會計法規(guī)制度選編（第二輯）1998年10月；

長期債券投資范文第4篇

[關(guān)鍵詞] 合并報表 會計準則 差異

合并會計報表一直是國際會計界公認的三大難題之一，　雖然我國財政部為適應(yīng)的需要，在借鑒國際會計準則的基礎(chǔ)上于1995年頒布了《合并會計報表暫行規(guī)定》，對合并會計報表和實務(wù)的發(fā)展起到了良好的推動作用，但是與國際會計準則仍然存在一定程度的差異。本文主要從實務(wù)編報的角度來分析其差異，主要表現(xiàn)在以下四個方面：（一）母公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目抵消時的差額處理；（二）母公司投資收益項目與子公司利潤分配項目抵消時的差額處理；（三）盈余公積是否需要補提；（四）內(nèi)部長期債券投資與應(yīng)付債券抵消時的差額處理。擬利用同一會計資料，通過兩種不同的編制，直觀地來闡述差異何在，并找出按照我國會計準則編制的合并會計報表可能存在的缺陷，亦即我國修訂合并會計報表相關(guān)準則時值得關(guān)注的方面。

一 、 母公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目的抵消

根據(jù)我國《合并會計報表暫行規(guī)定》，母公司對子公司權(quán)益性投資項目的數(shù)額與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的股權(quán)份額相抵消后的差額作為合并價差處理，并在合并資產(chǎn)負債表中專設(shè)一個報表項目，作為長期投資的調(diào)整賬戶列于“長期投資”之后。但按照國際會計準則的規(guī)定，母公司對子公司權(quán)益性投資項目的數(shù)額與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的股權(quán)份額相抵消后的差額，應(yīng)還原為各項資產(chǎn)、負債公允價值的增減和商譽。當上述差額較大時，國內(nèi)外的這種會計處理差異對合并資產(chǎn)負債表的公允性將會產(chǎn)生較大的，后者能更真實地反映合并后集團的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)。

例1：假定A公司于2003年1月1日以80萬元的價格購入B公司的全部股權(quán)，購買日B公司的股本30萬元、資本公積10萬元、未分配利潤20萬元， B公司部分資產(chǎn)和負債的賬面價值與公允價值不同，如下表所示。 經(jīng)過一年的經(jīng)營后，B公司2003年實現(xiàn)凈利潤10萬元，按凈利潤的10%提取盈余公積，并向投資者分派現(xiàn)金股利3萬元。

項 目 賬面價值 公允價值 攤銷年限 03年攤銷額

存 貨 15 13 1 （2）

固定資產(chǎn) 25 30 10 0.5

應(yīng)付債券 8 6 5 （0.4）

合并商譽 80-(60-2+5-2)=15 10 1.5

股權(quán)投資差額 80-60=20 10 2

按照我國會計準則的規(guī)定，母公司在2003年年末編制合并會計報表時，A公司長期股權(quán)投資與B公司年末所有者權(quán)益項目的抵消分錄如下：

借：股 本 30

資本公積 10

盈余公積 1

期末未分配利潤 26

合并價差 18

貸：長期股權(quán)投資 85（80+10-3-2）

按照國際會計準則的規(guī)定，母公司在2003年年末編制合并會計報表時，A公司長期股權(quán)投資與B公司年末所有者權(quán)益項目的抵消分錄如下：

借：股 本 30

資本公積 10

盈余公積 1

期末未分配利潤 26

固定資產(chǎn) 4.5

應(yīng)付債券 1.6

商 譽 13.5

貸：長期股權(quán)投資 86.6（80+10-3-0.4）

二 、母公司投資收益項目與子公司利潤分配項目的抵消

我國的“合并價差”至少包含了商譽（母公司購買成本與母公司按股權(quán)份額的子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額）和資產(chǎn)重估增（減）值（子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額）。而母公司購買成本與母公司按股權(quán)份額計算的子公司凈資產(chǎn)賬面價值的差額即為我國會計準則規(guī)定的股權(quán)投資差額。也就是說，股權(quán)投資差額是我國“合并價差”的一部分。根據(jù)《企業(yè)會計準則——投資》的規(guī)定，股權(quán)投資差額應(yīng)當按照按一定期限（一般不超過10年）平均攤銷，計入損益。但《暫行規(guī)定》卻沒有對合并價差是否予以攤銷作出明確的規(guī)定。由于準則本身的原因，導(dǎo)致實務(wù)中編制合并會計報表時，沒有對“母公司確認的該項投資收益”與“母公司按股權(quán)份額計算的子公司凈利潤”之間的差額進行處理。而根據(jù)國際會計準則的規(guī)定，這一差額應(yīng)當還原為各項費用。也就是股權(quán)投資差額在有關(guān)資產(chǎn)、負債和商譽之間進行分配，并按照各項可辨認資產(chǎn)和商譽各自的尚可使用年限逐項確定攤銷額的結(jié)果。我國與國際會計準則的這方面的會計處理差異，會對合并利潤表的真實性產(chǎn)生不同的影響。

如上例1，按照我國會計準則的規(guī)定，母公司在2003年年末編制合并會計報表時，將A公司投資收益與B公司利潤分配項目的抵消分錄如下：

借：投資收益 10

期初未分配利潤 20

貸：應(yīng)付普通股股利 3

提取盈余公積 1

期末未分配利潤 26

按照這種處理方法，就會出現(xiàn)“投資收益”的抵消額大于母公司因該筆投資而在母公司個別報表上確認的數(shù)額。因為根據(jù)《企業(yè)會計準則——投資》的規(guī)定，母公司個別會計報表上就該筆投資業(yè)務(wù)所作的會計處理為：

① 2003年1月1日，A公司購買B公司股權(quán)時

借：長期股權(quán)投資——B公司（投資成本） 60

——B公司（股權(quán)投資差額）20

貸：銀行存款 80

② 2003年12月31日，A公司因該筆投資而確認投資收益時

借：長期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整） 10

貸：投資收益 10

③分得現(xiàn)金股利時

借：銀行存款 3

貸：長期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整）

④ 2003年12月31日，股權(quán)投資差額的攤銷

借：投資收益 2

貸：長期股權(quán)投資——B公司（股權(quán)投資差額）2

可見，母公司因該筆投資而在其個別報表上確認的“投資收益”的數(shù)額為8萬元，然而在編制合并報表時，就該項“投資收益”的抵消額為10萬元，即在編制合并抵消分錄時，沒有對母公司確認的“投資收益8萬”與子公司“凈利潤10萬”之間的差額進行處理，從而導(dǎo)致合并凈利潤出現(xiàn)負數(shù)，為-2萬元。按照這樣的邏輯，假如“股權(quán)投資差額”的數(shù)額非常巨大，那么，按照這樣的規(guī)定合并出來的合并利潤表的真實性是值得懷疑的。

但如果按照國際會計準則的規(guī)定來編制2003年年末合并會計報表，就不會出現(xiàn)這個，母公司編制合并報表時抵消的“投資收益”的數(shù)額即其個別賬上確認的數(shù)額9.6萬元，真實地反映了經(jīng)濟實質(zhì)，體現(xiàn)了合并會計報表的實質(zhì)重于形式的宗旨。其抵消分錄分為以下兩步：

（1）借：投資收益 10

期初未分配利潤 20

貸：應(yīng)付普通股股利 3

提取盈余公積 1

期末未分配利潤 26

（2）借：管理費用 2（1.5+0.5）（商譽的攤銷和固定資產(chǎn)的折舊費用）

財務(wù)費用 0.4

貸：主營業(yè)務(wù)成本 2

投資收益 0.4

三 、盈余公積的補提

對于子公司提取的盈余公積，按照我國的要將原先全部抵銷的數(shù)額按母公司持股比例再重新加以轉(zhuǎn)回。理由是根據(jù)我國《公司法》規(guī)定，盈余公積應(yīng)當根據(jù)單個來計提，因而子公司計提的盈余公積已形成其內(nèi)部積累，減少了企業(yè)集團期末可分配利潤。就上例1，按照我國準則規(guī)定編制的抵消分錄如下：

借：提取盈余公積 1

貸： 盈余公積 1

假如按照國際會計準則的規(guī)定，則不需要作這筆抵消分錄。

本文認為我國的這種處理方法不太合理，因為合并會計報表的編制是基于實質(zhì)重于形式的原則，即要將母子公司個別會計報表各項目的合計數(shù)中重復(fù)的部分予以抵消。那么，合并報表凈利潤須將重復(fù)計算的利潤加以剔除，根據(jù)合并凈利潤來披露企業(yè)集團本期提取的盈余公積正是對實質(zhì)的真實反映，并且有利于合并會計報表與母公司個別報表的勾稽關(guān)系（若要對盈余公積進行補提的話，會出現(xiàn)母公司期末未分配利潤與合并會計報表中的期末未分配利潤不相等）。另外，合并會計報表的編報對象強調(diào)的是企業(yè)集團這個經(jīng)濟實體為而非主體，因而，即便是我國《公司法》對具有獨立法人資格的企業(yè)有關(guān)盈余公積計提的事項進行了規(guī)范，也不能將其等同為對合并報表關(guān)于提取盈余公積做出的限制性規(guī)定。因此，在編制合并會計報表時，不應(yīng)將原先全部抵消的數(shù)額按母公司持股比例再重新加以轉(zhuǎn)回。

四 、 內(nèi)部長期債券投資與應(yīng)付債券的抵消

按照我國《合并會計報表暫行規(guī)定》，長期投資中內(nèi)部債券投資與應(yīng)付債券相抵消時產(chǎn)生的差額也作為合并價差處理。但實質(zhì)上，當母子公司的任何一方從二級市場上購入另一方發(fā)行的債券時，從企業(yè)集團的角度來看，構(gòu)成債券的推定贖回，應(yīng)付債券賬面價值與債權(quán)投資購買價格之間的差額是一項推定損益：當購買方在購買債券時所支付的價格大于應(yīng)付債券的賬面價值（債券面值加未攤銷溢價或減未攤銷折價），則發(fā)生推定損失；相反，則為推定利得。在實務(wù)中，由此產(chǎn)生的推定損益應(yīng)計入當期的合并損益中，并在以后年度調(diào)整因債券利息產(chǎn)生的利潤。國際會計準則的相關(guān)規(guī)定正是遵循了這一原則來處理的。

例2：子公司于2002年7月1日在二級市場以1095萬元的價格購入母公司2002年1月1日平價發(fā)行的五年期公司債券，面值1000萬元，年利率為10%，到期一次還本付息。

按照國際會計準則的規(guī)定，母公司在2002年末編制合并會計報表時，應(yīng)編制的抵消分錄為：

借：應(yīng)付債券 1100（1000+100）

投資收益 45（50-5）

貸：長期債權(quán)投資 1140(1095+50-5)

財務(wù)費用 5（50-45）

02年母公司簡化的合并工作底稿 單位；萬元

項 目

母公司

子公司

合計數(shù) 抵消

合并數(shù)

借方 貸方

長期債權(quán)投資 1140 1140 1140 0

應(yīng)付債券 1100 1100 1100 0

財務(wù)費用 100(50+50) 100 5 50+45

投資收益 45 45 45 0

注釋：母公司財務(wù)費用100萬元由兩部分組成，一部分是從2002.01.01到2002.06.30這期間對集團外形成的50萬元，這部分是不用抵消的；另一部分是從2002.07.01到2002.12.31對集團內(nèi)部形成的50萬元。

而按我國準則2002年末所作的合并抵消分錄為：

借：應(yīng)付債券 1100

合并價差 40

貸：長期債券投資 1140

借：投資收益 45

貸：財務(wù)費用 45

02年母公司簡化的合并工作底稿 單位；萬元

項 目

母公司

子公司

合計數(shù) 抵消

合并數(shù)

借方 貸方

長期債權(quán)投資 1140 1140 1140 0

應(yīng)付債券 1100 1100 1100 0

財務(wù)費用 100(50+50) 100 45 50+5

投資收益 45 45 45 0

注釋：母公司財務(wù)費用1萬元由兩部分組成，一部分是從2002.01.01到2002.06.30這期間對集團外形成的50萬元，這部分是不用抵消的；另一部分是從2002.07.01到2002.12.31對集團內(nèi)部形成的50萬元。

根據(jù)上述，按照我國的會計處理原則，將債券推定損益計入合并價差而非計入合并損益，容易造成母公司操縱利潤的現(xiàn)象。上例中，兩種方法下的合并凈利潤相差40萬元。也就是說，如果母公司想避免債券贖回損失，可以讓其子公司購入它的債券，則由此而產(chǎn)生的推定損益計入合并價差中，這樣母公司個別會計報表上的凈利潤和合并會計報表的合并凈利潤就不會受到，從而母公司便可以在遵守會計準則的前提下達到操縱利潤的目的。顯然，國際會計準則的處理方法較我國的更為、合理，值得我們借鑒。

[]:

1、施兵、楊凌浩，2003：《合并會計報表中存在的分析》，《財會月刊》第9期。

2、張國玲，2005：《編制合并會計報表有關(guān)問題的探討》，《會計之友》第6期。

3、閻達五、耿建新、戴德明，1997：《高級會計學(xué)，》人民出版社。

長期債券投資范文第5篇

【關(guān)鍵詞】 準則 問題 探討

《小企業(yè)會計準則》的和施行，客觀地減少了小企業(yè)會計的職業(yè)判斷內(nèi)容，簡化了會計核算要求，與稅收相協(xié)調(diào)大量減少了納稅調(diào)整事項，增強了小企業(yè)賬務(wù)處理的針對性和可操作性。但《小企業(yè)會計準則》在收入的分類、相同的經(jīng)濟業(yè)務(wù)會計處理所使用的科目，以及現(xiàn)金流量表的編制上，與大準則存在一定的差異。筆者認為《小企業(yè)會計準則》（以下稱小準則）與《企業(yè)會計準則》（以下稱大準則）的一些差異，還是有必要參照大準則來施行，以便會計人員以及在校生學(xué)習、教學(xué)和企業(yè)實施小準則。

一、收入的分類問題

小準則中將收入分類為：“收入包括銷售商品收入和提供勞務(wù)收入”，與大準則相比，少了“讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入”這項分類，并把“讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入”并入“提供勞務(wù)收入”之中。小準則的釋義認為，“讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入”主要表現(xiàn)為金融企業(yè)對外貸款形成的利息收入和企業(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)（如商標權(quán)、專利權(quán)、專營權(quán)、版權(quán)）等資產(chǎn)的使用權(quán)形成的使用費收入，而小準則不適用于金融企業(yè)。同時認為目前我國小企業(yè)的無形資產(chǎn)種類較少，通常為自用且金額較小，在資產(chǎn)中所占比例較低，因此，將收入分類為銷售商品收入和提供勞務(wù)收入。

筆者認為，“讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入”不僅是金融企業(yè)對外貸款形成的利息收入及企業(yè)讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)形成的使用費收入。在小企業(yè)中，出租房屋建筑物、機器設(shè)備等固定資產(chǎn)，出租包裝物、低值易耗品、小企業(yè)（建筑業(yè)）的鋼模板、木模板、腳手架等，以及出租不屬于融資租賃的汽車、農(nóng)業(yè)機械、建筑工程機械、電子設(shè)備和其他機械設(shè)備等，這些財產(chǎn)物資在出租時如果不配備操作人員的，其取得的收入應(yīng)歸屬于“讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入”。對于配備操作人員的，則可歸為“提供勞務(wù)收入”。小準則與大準則對收入分類的差異，給學(xué)習兩準則帶來了不便，在理論上也帶來了混亂。為此有必要將小準則對收入的分類參照大準則，仍將收入分類為“銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入”比較妥當。

二、兩準則相同經(jīng)濟業(yè)務(wù)規(guī)定不同會計科目問題

從小準則與大準則使用會計科目對比來看，存在小企業(yè)與大中型企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)相同，但使用會計科目不一致的問題。主要表現(xiàn)如下。

1、出租周轉(zhuǎn)材料租金收入問題

小準則規(guī)定：“出租或出借周轉(zhuǎn)材料，不需要結(jié)轉(zhuǎn)其成本，但應(yīng)當進行備查登記。”認為小企業(yè)出租或出借周轉(zhuǎn)材料是一種“提高資產(chǎn)使用效率”和“偶然”行為，周轉(zhuǎn)材料是小企業(yè)的一種存貨，其成本應(yīng)當在領(lǐng)用時一次進行結(jié)轉(zhuǎn)；為了簡化核算，不要求對出租或出借的周轉(zhuǎn)材料結(jié)轉(zhuǎn)其成本。因此，小準則規(guī)定小企業(yè)出租周轉(zhuǎn)材料取得的租金作為營業(yè)外收入。

筆者認為，出租或出借周轉(zhuǎn)材料不一定是小企業(yè)的偶然行為，在一些小企業(yè)中，將周轉(zhuǎn)材料出租出借是企業(yè)常有的經(jīng)營行為。如小企業(yè)（建筑業(yè)）的鋼模板、木模板、腳手架出租等，又如經(jīng)營礦泉水、純凈水的公司出租水桶，以及經(jīng)營瓶裝煤氣的小公司出租出借鋼瓶等。這些企業(yè)不可能都將周轉(zhuǎn)材料采用一次攤銷法，而是采用分次攤銷法或五五攤銷法計算周轉(zhuǎn)材料的損耗，以確定這部分經(jīng)營成果。因此，小準則規(guī)定將出租周轉(zhuǎn)材料取得的租金作為營業(yè)外收入，而不通過其他業(yè)務(wù)收入進行核算，就無法與成本形成配比關(guān)系，不利于這些小企業(yè)準確計算這部分經(jīng)營活動的階段性財務(wù)成果。

2、壞賬損失問題

小準則規(guī)定，小企業(yè)不計提壞賬準備，發(fā)生壞賬損失直接計入“營業(yè)外支出”。從大準則的規(guī)定來看，企業(yè)發(fā)生應(yīng)收賬款的減值損失，在直接轉(zhuǎn)銷法下，記入“資產(chǎn)減值損失”。小企業(yè)將壞賬損失計入“營業(yè)外支出”，實際上就是運用了大準則中的直接轉(zhuǎn)銷法，因此，小企業(yè)發(fā)生壞賬損失，也應(yīng)參照大準則，計入“資產(chǎn)減值損失”，這不僅切合了壞賬損失的定義，也避免了兩個準則學(xué)習上的混亂。

3、備用金問題

備用金是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中預(yù)付給企業(yè)內(nèi)部各單位或職工個人備作零星開支、零星采購或差旅費等的款項。備用金制度分為定額備用金制度和非定額備用金制度兩種。會計制度改革以來，備用金一直是作為其他往來進行核算，即通過設(shè)置“備用金”或“其他應(yīng)收款”科目進行核算。小準則規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部周轉(zhuǎn)使用的定額備用金在“其他貨幣資金”科目下設(shè)置“備用金”二級科目或單獨設(shè)置“1004備用金”一級科目核算。可見，小準則把定額備用金作為貨幣資金的一部分進行處理。

筆者認為，不論是定額備用金還是非定額備用金，其設(shè)置的目的就是便于零星開支、零星采購或差旅費使用上的方便，也是為了加強對備用金的管理。實事上備用金就是往來結(jié)算資金，不應(yīng)當歸入其他貨幣資金，而應(yīng)當參照大準則的規(guī)定進行賬務(wù)處理。

4、短期投資、長期債券投資問題

小準則對于短期投資和長期債券投資的定義分別是：短期投資是指小企業(yè)購入的能隨時變現(xiàn)并且持有時間不準備超過1年（含1年）的投資，如小企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。長期債券投資，是指小企業(yè)準備長期（在1年以上）持有的債券投資。大準則關(guān)于交易性金融資產(chǎn)和持有至到期投資的定義分別是：交易性金融資產(chǎn)主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)，例如企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。

從小準則與大準則相關(guān)定義的比較中可以看出，小準則的短期投資、長期債券投資，與大準則的交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資核算的內(nèi)容基本相同，只是廣度不同而已。因此有必要將“短期投資”、“長期債券投資”會計科目改為準則的“交易性金融資產(chǎn)”和“持有至到期投資”會計科目。

5、盤虧或毀損，盤盈存貨的問題

大準則規(guī)定，存貨發(fā)生的盤虧或毀損，應(yīng)作為待處理財產(chǎn)損溢進行核算。按管理權(quán)限報經(jīng)批準后，根據(jù)造成存貨盤虧或毀損的原因，分別以下情況進行處理：一是屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的存貨短缺，應(yīng)先扣除殘料價值、可以收回的保險賠償和過失人賠償，將凈損失計入“管理費用”。二是屬于自然災(zāi)害等非常原因造成的存貨毀損，應(yīng)先扣除處置收入（如殘料價值）、可以收回的保險賠償和過失人賠償，將凈損失計入“營業(yè)外支出”。對于存貨盤盈，先計入“待處理財產(chǎn)損溢”科目，然后按管理權(quán)限報經(jīng)批準后沖減“管理費用”。小準則規(guī)定，存貨的盤虧、毀損和報廢凈損失計入“營業(yè)外支出”，而盤盈存貨凈收益計入“營業(yè)外收入”。

從上述比較來看，大準則對存貨盤虧、毀損和報廢和盤盈的說明比較清晰，要求按管理權(quán)限進行審批處理，有利于加強企業(yè)內(nèi)部的管理和控制。而小準則對盤虧、毀損和報廢和盤盈的處理，沒有分清存貨盤虧、毀損和報廢和盤盈的原因，沒有要求按審批權(quán)限批準后進行處理，顯然忽視了小企業(yè)也需要加強內(nèi)部控制的問題。另外，從企業(yè)所得稅稅法的角度而言，將存貨盤盈計入“管理費用”還是計入“營業(yè)外支出”并沒有對企業(yè)所得稅最終的計算結(jié)果產(chǎn)生影響。因此，小準則中的存貨盤虧、毀損和報廢和盤盈的會計處理，有必要比照大準則的規(guī)定處理。

6、匯兌收益問題

小準則規(guī)定，小企業(yè)的匯兌收益應(yīng)當計入“營業(yè)外收入”，而不是沖減“財務(wù)費用”。小準則釋義認為，匯兌收益不屬于籌資費用，而是外幣貨幣性項目在資產(chǎn)負債日折算時的匯率不同產(chǎn)生的，不是財務(wù)費用。認為該規(guī)定是為了與稅法保持一致，避免在實務(wù)中由于匯兌收益計入財務(wù)費用而出現(xiàn)財務(wù)費用為負數(shù)的異常情況，同時也是為了簡化核算和減輕小企業(yè)納稅調(diào)整的負擔。

筆者認為，匯兌收益對小企業(yè)而言性質(zhì)確實發(fā)生了一定的變化，但將匯兌收益計入財務(wù)費用并不會影響執(zhí)行企業(yè)所得稅法，也并不存在納稅調(diào)整問題。對于財務(wù)費用出現(xiàn)負數(shù)也不一定是異常情況，如企業(yè)取得現(xiàn)金折扣、利息收入時，也有可能出現(xiàn)財務(wù)負數(shù)情況。而且現(xiàn)金折扣也不能說是籌集費用，但小準則的規(guī)定卻是沖減財務(wù)費用，顯然同樣的問題出現(xiàn)了不同的標準。而且涉及外幣匯率調(diào)整的小企業(yè)，通常是在期末對涉及的外幣科目進行綜合調(diào)整，最終調(diào)整的結(jié)果有可能出現(xiàn)調(diào)整后的人民幣金額大于或者小于調(diào)整前的人民幣金額，如果單獨把匯兌收益作為營業(yè)外收入處理，不但沒有起到簡化核算的作用，反而帶來不必要的麻煩。

三、現(xiàn)金流量表有關(guān)項目填制問題

從小準則現(xiàn)金流量表的內(nèi)容與企業(yè)準則第31號比較來看，存在“支付的稅費”、“支付的職工薪酬”、收回應(yīng)收賬款現(xiàn)金流量等填制要求上的差異問題。

1、“支付的稅費”項目問題

小準則規(guī)定，增值稅銷項稅額不屬于“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)”項目的內(nèi)容，而應(yīng)屬于“收到其他經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目；增值稅進項稅額不屬于“購買原材料、商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項目的內(nèi)容，而屬于“支付的稅費”項目的內(nèi)容。與大準則相比，小企業(yè)編制現(xiàn)金流量表時，增加了將“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”、“購買原材料、商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”中的價款與增值稅分離出來這一步驟，在手工編制現(xiàn)金流量表的情況下，就有可能增加了編制現(xiàn)金流量表的難度。另者，“支付的稅費”是用來反映小企業(yè)上交給國家的各項稅費的，而增值稅進項稅額是從銷項稅額進行抵扣的，如果將增值稅進項稅額也填列在此項目，就無法反映小企業(yè)實際上交國家的各項稅費，從而出現(xiàn)虛增稅金支付的情況。因此，小準則可以按大準則的規(guī)定，將增值稅銷項稅額歸入“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目，將增值稅進項稅額歸入“購買原材料、商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項目，這不僅遵循了小準則簡化核算的特點，也避免了編制的錯誤。

2、收回應(yīng)收賬款現(xiàn)金流量的問題

小準則規(guī)定，收回的應(yīng)收賬款要將其拆分后，分別計入“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”和“收到其他經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”兩個項目。與大準則相比，收回的應(yīng)收賬款在計入現(xiàn)金流量表相關(guān)項目時，增加了將收回應(yīng)收賬款拆分成收入部分和銷項稅額部分這一步驟。隨著“營改增”試點范圍的擴大，企業(yè)必將出現(xiàn)多種增值稅率的情況。如果都要對每筆應(yīng)收賬款進行拆分，必然增加了操作的難度，從而失去了小準則簡化核算的特點。因此，對小企業(yè)收回應(yīng)收賬款現(xiàn)金流量的處理，應(yīng)比照大準則的規(guī)定，將收回的應(yīng)收賬款全部金額計入“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目。

3、“支付的職工薪酬”項目內(nèi)容問題

小準則“支付的職工薪酬”項目包括從事在建工程和從事無形資產(chǎn)開發(fā)項目的人員薪酬。而大準則的規(guī)定，從事在建工程和從事無形資產(chǎn)開發(fā)項目的人員薪酬屬于“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”，不屬于經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量項目。

筆者認為，無論從會計人員已形成的編制習慣，還是從學(xué)習貫徹準則和正確反映現(xiàn)金流量的角度，都有必要對小準則這一規(guī)定進行調(diào)整，即參照大準則的規(guī)定，將從事在建工程和從事無形資產(chǎn)開發(fā)項目的人員薪酬填列為“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他非流動資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”項目。

毋庸置疑，小準則的規(guī)定符合我國小企業(yè)發(fā)展的實際，在規(guī)范小企業(yè)會計確認、計量和報告行為，促進小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展上具有重大意義。但無論是大準則還是小準則，作為會計人員以及在校生來說都需要學(xué)習，它們都是嚴肅的會計法律規(guī)范，都應(yīng)符合內(nèi)容完整、通俗易懂、便于學(xué)習和操作，有利于內(nèi)部控制要求。小準則最終也是要人來執(zhí)行的，因此，從便于會計人員以及在校生學(xué)習、教學(xué)和企業(yè)實施來看，都有必要對小準則的一些不合理因素進行調(diào)整，以更貼近規(guī)范小企業(yè)經(jīng)濟活動的需要。

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