環境審計對生態文明建設需求探析

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摘要：環境審計是國家治理的必要手段與工具，生態文明建設作為國家治理的重點與難點，審計難逃其職。本文沿革生態文明建設中環境審計演進歷程，從歷史、法律、現實層面分析環境審計參與生態文明建設的基本依據，并認為環境審計產生的相關理論基礎、審計職能、審計人員與審計實踐是環境審計作用生態文明建設的內在機理，而審計信息具備的特性與聲譽屬性、相關者利益最大化、現代企業的生存發展、制度構建與行為約束為生態文明建設提供外在保障。

關鍵詞：環境審計；生態文明；內部特性；外在需求

一、引言

生態興則文明盛，生態文明是繼原始文明、農業文明、工業文明之后，承載物質文明、精神文明和政治文明的一種新型文明形態，是人類進步的基本象征。自十七大首次提出生態文明以來，黨的十八大再次重申其重要地位，并將生態文明納入“五位一體”戰略總部署[1](王喬羽，2014)，明確“建設生態文明，必須建立系統完整的生態文明體系”，實施“綠色、循環、低碳”三大舉措。環境審計是在環境污染日益嚴重與生態日趨退化的背景下提出的審計應對，是一種新型政府審計分支。劉家義審計長指出，加強資源環境審計，維護資源環境安全，推動生態文明建設是審計機關踐行科學發展觀的具體行動。環境審計作為國家治理的重要組成部分，對生態文明建設具有重要的監控、預警、揭示、糾偏及修復作用[2]（唐洋，2014）。然而，就目前現狀而言，我國環境審計形勢不容樂觀，審計范圍局限窄、審計主體獨立性不強、立法完善度不高、審計方法跟不上國際形勢，而作為國家審計的分支——環境審計是生態文明建設的生力軍，因而，探究生態文明建設中環境審計演進歷程，明確環境審計作用生態文明建設的具體實踐與依據、弄清環境審計的本質是當前和今后生態文明建設的重點與難點。

二、環境審計促進生態文明建設的基本依據

（一）歷史層面

環境審計產生于20世紀70年代的西方企業內部審計，目的是幫助企業節約資源與加強環境管理。隨后美國和加拿大進行了最早的環境審計實踐，由此以防治污染和加強治理的環境審計受到世界范圍的關注。環境審計發展壯大則以20世紀90年代為分界點，如果說90年代之前是環境責任的鑒證與評價階段，那么90年代之后則是環境法規與相關制度制定階段，這一階段國家積極開展環境審計，工作量和工作水平大幅度提高。1997年開始環境審計進入常規審計階段，重點圍繞財務審計、績效審計、合規性審計、專項審計對環保資金、相關部門績效進行審計。進入21世紀，由于環境破壞日益嚴重，環境審計范圍逐漸拓展、審計手段和方式日益創新、相關理論體系日趨成熟，環境審計已不再局限于經濟活動本身，而是拓展到了包括政治、社會、文化和生態在內的人類活動的全部內容，尤其是涉及水、自然資源和節能減排等生態問題，甚至還有生態審計與生態文明審計的提法。

（二）法律層面

自1983年最高審計機關——國家審計署成立到2003年環境審計協調領導機構創建再到2012年十八大召開，生態文明建設已在潛移默化中隨著環境保護與綠色化、可持續發展一道成為國家與審計機關的法定職責。從國際層面看，我國先后加入如《聯合國海洋公約》、《生物多樣性公約》、《氣候變化框架公約》等環境與生態保護國際公約、協定來監督與評價環境保護情況[3]（趙勝宏，2011）；從國家層面看，我國頒布國家級環境保護相關法律法規達60部，并分別對相關政策、措施與實施辦法進行戰略規劃，如《審計署2008至2012年審計工作發展規劃》與《審計署關于加強資源環境審計工作的意見》提升資源環境審計地位，推進生態文明進程[4]（潘媛，2013）。從地方層面看，為規范和加強資源環境審計工作，2011年江蘇出臺《關于推進生態文明建設工程的行動計劃》，2012年青島制定《青島市審計機關資源環境審計操作辦法》，表明生態文明建設已成為環境審計的法定職責。

（三）現實層面

生態文明建設是一項涉及范圍廣、開展周期長、耗資巨大的工程，環境審計作為國家治理的重要手段是堅持黨的思想路線的總部署，是深入貫徹落實科學發展觀的總要求，是實現可持續發展的根本宗旨。盡管我國環境審計參與生態文明建設起步較晚，但以十七大為分界點尤其是十八大之后以優化國土開發格局、促進資源節約、加強自然生態系統與環境保護力度為發展戰略導向，各地紛紛開展資源環境審計、財政審計、綠色金融審計、農業審計、投資審計、經濟責任審計和其他常規審計，以進一步規范生態工程、企業“漂綠”行為，扎實推進清潔、節能生產，實現環境綜合治理，“三廢”減量化、資源化、無害化。以資源環境審計為例，在審計結果公告方面，2009—2013年我國審計結果公告總數142項，其中資源環境審計（包括土地審計、礦產資源審計、水資源審計、生態資源審計）公告占21項，平均每年占比15%，審計實踐不言而喻。

三、環境審計促進生態文明建設的內在特性

作為公共利益的代表，環境審計肩負著維護生態文明的重任，通過審計監督、揭示生態領域存在的深層次問題，是政府審計的職責，也是生態文明對環境審計的內在需求。

（一）相關理論支持與生態文明建設

表面看環境與生態的日益嚴峻是環境審計產生的推動因素，但深入分析則有其特殊的理論基礎。解釋環境審計存在的理論依據主要包括受托責任、權利制衡、免疫系統理論。受托責任理論認為環境審計的產生與發展是財產所有權和管理權的分離，在生態文明建設中政府接受公眾的委托，依法合理管理公共資源、使用公共財產，但由于逆向選擇與道德風險的存在，必須有相應的部門進行監管，環境審計應運而生，這就是說環境審計本身就是維護生態文明的利器。然而人是社會的人，有追求利益最大化的動機，因而不可避免的會以忽視社會責任為代價換取自身效應，這就出現了所謂的環境污染、溫室效應、酸雨及權利亂用等一系列生態性、違規性社會現象，作為獨立、客觀、公正的環境審計其權利制衡與免疫系統功效有助于預防、監督、約束生態文明建設中公共資源的真實性、合規性、效益性，以快速準確感知風險。

(二)環境審計職能與生態文明建設

環境審計的職責是構建可持續發展的綠色經濟與消費模式,達到人與自然的和諧。促進生態文明是環境審計的本質要求，首先，環境審計機關隸屬獨立第三方，這就保證審計機關和審計人員能客觀、公正的反應生態文明建設存在的問題。其次，環境審計是國家治理的內生系統，是國家重要的政治制度安排，生態文明建設中優化國土空間開發格局、轉變經濟發展方式、實行節約資源與保護環境的基本國策都需要大量資金與工程投入，對生態文明建設中專項資金進行審計、經濟責任進行監督，是環境審計的本職。再次,環境審計公開透明的問責機制是生態文明建設的推動力，這一方面是因為環境審計結果的公告與披露制度能防止道德風險，促進節約資源和增強社會責任意識；另一方面環境審計結果的公告與披露制度使政府置于社會監督之下，激發政府兢兢業業尋求可持續發展之路，甚至起到不審即威的效果。

（三）環境審計人員與生態文明建設

古人講“修身、齊家、治國、平天下”，一個團隊素質的高低決定整個團隊的水平。環境審計是一項復合的系統工程，涉及工程預算、管理、生態、社會、投資、環保、財務、金融等多個截然不同的領域，這就意味著環境審計不僅需要大量的人才，而且對人才的綜合能力和水平要求較高，強強聯合的團隊能激發智慧的火花，智力的支撐在探索生態文明建設之路上能產生更多創造性成果。不僅如此環境審計屬于國家行政機關，對人才選拔相比其他組織更嚴格，以審計署為例，審計署接受國務院領導，對國家政策導向具有超強感知力和敏感度，能迅速針對宏觀政策作出生態建設應對策略。另外審計署下設復雜的內部系統與地方分支機構，一方面能有效進行協調與溝通；另一方面能隨時掌握地方動態，這些都是其他組織機構無法比擬的。

（四）環境審計的實踐與生態文明建設

實踐是檢驗真理的唯一標準，前審計長李金華曾提出政府審計有兩大戰略目標：一是維護經濟安全，一是關注政府效率。環境審計作為政府審計的分支亦是如此。環境審計通過對環境價值與環境成本、環境功能、環境效益進行度量，能為生態治理提供可靠信息；通過對目標方針、操作規程、職責分工、組織人員、生態記錄進行評價考核，能為生態管理系統的形成提供基礎；通過對政府、企業、非盈利組織等建設主體進行監督，能規范生態建設行為。如為貫徹落實生態文明建設，2014年上海、南通、四川、淮南等地在相關政策出臺后迅速開展資源環境審計，2015年環保部下發《關于開展政府環境審計試點工作的通知》決定在蘭州開展包括政府環境履責合規性審計、績效審計和財務審計的環境審計試點工作。

四、生態文明建設對環境審計的外在需求

除環境審計本身具有生態文明建設的內在特性之外，環境審計信息自身具有的特性與聲譽、相關者利益最大化的需求、企業的生存與發展、制度構建與行為約束亦對環境審計提出了挑戰。

（一）環境審計提供的信息具備特性與聲譽屬性

生態文明本質上具有消費的排他性和競爭性，提供公共物品歷來是政府部門的職責，環境審計作為國家治理的重要手段與經濟監督的免疫系統首要特色是政府是合作廣度最公正的集體，無論是在審計立項、重大決策、審計公告還是在法治宣傳、新聞媒體、期刊雜志等方面，其提供的信息都具備相關性、可靠性與充分性。另外環境審計以特定的目標為監督與約束對象，盡管部分信息或許因為涉及國家機密不為公眾所知，但基本都是以受益廣大人民群眾為目的，且不需要付出額外代價。基于此種特性，當環境審計以生態文明建設為抓手時，其自身特有的體量和影響力，更容易說服社會公眾及市場經濟主體去建設生態文明。

（二）相關者利益最大化需求環境審計

政府要順利推進可持續發展步伐與貫徹落實科學發展觀，最關鍵的是整合各職能部門，建立良性循環的生態文明系統。良好的生態環境是一個民族生存與發展的基礎，是事關人民群眾最基本、最現實、最迫切的利益問題。而在資源的組合與分配中，環境審計在代表大多數相關者的利益方面具有先天優勢。首先從宏觀視角而言，一國生態的好壞關系睦鄰友好、國際合作與交流的戰略形象，實現人的自由而全面發展，環境審計免疫功效難逃其職。其次就微觀視角，作為個體的廣大人民群眾，由于需求的多樣化及生理、心理、社會等階級因素的影響會產生各種顯性和隱性需求動機，如綠色食品、綠色環境、綠色消費，這就意味著生態文明具有公共物品的屬性，環境審計正是此背景下提出的應對，是解決負外部性，引領政策導向，踐行節約資源與保護環境基本國策的一劑良藥。

（三）現代企業的生存與發展以環境審計為支撐

持續經營是企業生存與發展的內在要求，環境審計是企業生存與發展的重要助力。這是因為，21世紀綠色是企業經營的主色調，塑造綠色形象是現代企業的新選擇，而企業有追尋利潤最大化的動機，承擔社會責任，參與環境污染整治，企業不可能也不會自發進行，必須有相關部門進行監督與協調，環境審計是其中的主導機構。另外，當今國際形勢日新月異、需求與挑戰與日俱增，在國際經濟領域企業面臨著日益嚴格的環境保護要求，特別是一些發達國家，以經濟與環境保護為壁壘，利用其強大的實力與技術支撐將發展中國家的許多產品擋在門外，對企業的生存與發展構成挑戰。企業謀求生存與發展，尋求遠見思想迫在眉睫，加強企業內部控制，將環境審計融入企業管理，定期出具環境報告、適時創新環境會計方法，是企業防范生態風險、謀求長足發展的戰略舉措。

（四）制度構建與行為約束以環境審計為依托

制度是規范行為的基礎，行為是踐行制度的保障。構建生態文明，實行節約資源與保護環境的基本國策，必須有相關制度體系和意識行為的依托。而環境審計作為國家治理的內生系統，是生態文明建設的生力軍。首先在制度構建上，環境審計對相關違法、違規行為及政策效果的約束是生態文明建設中相關法律法規完善的必備手段；對管理機構設置、執行效率、問責體系的評價，是國家、企業生態規劃層面制度構建的要素。其次在行為約束上，環境審計的預防功能強調法的效力和強制性，能約束行為主體規范自身行為，切斷潛在風險源。揭示功能要求審計部門對生態文明建設的管控程度與處罰程度依法進行披露，是防止職業道德與尋租行為，促進市場生態文明的威懾系統。抵御功能則能透過現象看到本質，從更深層次反映生態文明建設問題存在的實質，以更有效的促使執法主體履行職責。

參考文獻：

[1]王喬羽.基于生態文明建設的環境審計研究[J].中國市場，2014;(12):134-135.

[2]唐洋.關于在我國開展生態文明審計的探討[J].財務與會計，2014;(02):34-35.

[3]趙勝宏.我國生態審計法律制度研究[D].黑龍江大學，2011.

[4]潘媛.生態文明建設視角下的環境審計[J].現代企業，2013;(07):62-63

作者：宋舜玲 徐向真 陳文慧 單位：濟南大學管理學院